• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» сентябрь 2012
  • Рубрика Налоговый учет

Амортизационная премия: за и против

  • 0 комментариев
Использование амортизационной премии многие эксперты относят к законному способу оптимизации по налогу на прибыль организаций. Однако многочисленные спорные вопросы и неясности создают барьер для налогоплательщиков перед проведением грамотной амортизационной политики. Рассказано, как избежать восстановления амортизационной премии в случае реализации основных средств; нужно ли закреплять решение о применении амортизационной премии в учетной политике; можно ли применить амортизационную премию в отношении неотделимых улучшений в арендованное имущество или имущества, полученного в виде вклада в уставный капитал, и др.


Амортизационная премия является существенной льготой для налогоплательщиков, осуществляющих инвестиции в форме капитальных вложений. В то же время многие налогоплательщики не применяют амортизационную премию, опасаясь «подводных камней» и многочисленных спорных вопросов. Рассмотрим их и выясним, какие подходы можно применить для снижения рисков.

В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов затраты на капитальные вложения в размере не более 30% в отношении основных средств 3–7 амортизационных групп и не более 10% в отношении основных средств других амортизационных групп. Это же правило применяется для расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (ОС).

Амортизационная премия признается в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ). Включение амортизационной премии в состав косвенных расходов является дополнительной выгодой для налогоплательщиков, которые осуществляют производство товаров (выполнение работ, оказание услуг). Так, в соответствии с абз. 8 п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам относятся суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. В то же время при применении амортизационной премии она будет признаваться косвенным расходом, и только оставшаяся часть первоначальной стоимости будет амортизироваться с отнесением на прямые расходы.

В налоговой декларации, форма которой утверждена приказом ФНС России от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174@, примененная амортизационная премия отражается в зависимости от ее размера в составе косвенных расходов (строка 040) – по строке 042 (в размере не более 10% первоначальной стоимости ОС) или по строке 043 (не более 30% первоначальной стоимости) приложения № 2 к листу 02.

Восстановление амортизационной премии в случае реализации объекта

Главный «подводный камень» – это необходимость восстановления амортизационной премии в случае реализации основных средств. Так, последний абзац п. 9 ст. 258 НК РФ указывает, что в случае реализации ранее, чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых была применена амортизационная премия, суммы этой премии подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль.

Исходя из указанной формулировки можно сделать вывод, что налогоплательщик, по сути, теряет для налогообложения расходы в сумме амортизационной премии в случае реализации ранее, чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых она была применена. Так, НК РФ говорит об обязанности восстановить амортизационную премию, но не дает возможность признать ее снова в составе первоначальной стоимости основного средства через амортизацию или иным образом.

Такой порядок налогообложения разъяснен письмами Минфина России от 27.07.2010 № 03-03-06/1/490, от 28.10.2009 № 03-03-06/1/700, от 30.07.2009 № 03-03-06/1/501, от 06.05.2009 № 03-03-06/2/94, а также ФНС РФ от 10.06.2009 № ШС-22-3/461@, УФНС России по г. Москве от 28.05.2009 № 16-15/053916 и др.

Пример 1
СвернутьПоказать

Налогоплательщик приобрел основное средство стоимостью 1 000 000 руб. и применил амортизационную премию в сумме 300 000 руб. (списав в расходы). По истечении трех лет основное средство было реализовано, и налогоплательщик восстановил амортизационную премию. В результате сумма в 300 000 руб. была включена в доход (как восстановление амортизационной премии). Остаточная стоимость основного средства и сумма начисленной амортизации за период использования основного средства составят 700 000 руб., и только эта сумма будет признана, в конце концов, как расход.

Если бы налогоплательщик не применял амортизационную премию, то в этом случае он бы смог признать в расходах всю сумму стоимости приобретения основного средства – 1 000 000 руб. (как сумму остаточной стоимости и начисленной амортизации).

Парадокс этой нормы еще и в том, что срок в пять лет установлен вне зависимости от срока полезного использования основного средства. Так, если срок полезного использования основного средства до пяти лет включительно (1–3 амортизационные группы) и основное средство полностью амортизировано, но реализуется до истечения пяти лет, то все равно нужно восстанавливать амортизационную премию. Такой вывод содержится в том числе в письме Минфина РФ от 27.07.2010 № 03-03-06/1/490.

Понятно, что эта норма препятствует своевременной замене таких быстро устаревающих активов, как компьютеры, мобильные телефоны, иная вычислительная техника, легковые автомобили. Кроме того, у бухгалтера возникает дополнительная обязанность по сравнению сроков фактического использования реализуемых основных средств с пятилетним сроком, что увеличивает трудозатраты и, соответственно, риск совершения ошибок.

Вы видите начало этой статьи, чтобы читать всё


на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.
за 300 руб.

  нет голосов

Тематика:

Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы

Вниманию тех, кто оформил подписку через ООО «Межрегиональное агентство подписки» (ООО «МАП»): важная информация для вас размещена здесь.

Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.