• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» сентябрь 2013
  • Рубрика Взаимоотношения с госорганами

Суммы налогов расчетным путем: особенности определения

  • 0 комментариев
  • 1692 просмотра
В некоторых случаях НК РФ предоставляет налоговым органам возможность исчислять налоги расчетным путем. Когда это возможно? В каких случаях ИФНС злоупотребляют таким правом? Как снизить риски? Проанализирована последняя судебная практика.


В статье рассматриваются тонкости применения положений НК РФ об исчислении налоговыми органами сумм налогов расчетным путем. Автором проанализирована сложившаяся в этой сфере судебная практика, выявлены противоречия.

Налогоплательщики по общему правилу самостоятельно исчисляют сумму налогов, подлежащих уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В этом случае налогоплательщиками составляется декларация, которая в письменной или в электронной форме представляется в инспекцию.

Однако из данного правила имеется несколько исключений, которые можно разделить на две группы. Первую из этих групп составляют исключения, предусматривающие возложение обязанностей по исчислению подлежащих уплате сумм налогов не на налогоплательщиков, а на налоговых агентов (см., например, статьи 161, 226, 310 НК РФ).

Вторую группу исключений образуют случаи исчисления налогов самими налоговыми органами. Это возможно, во-первых, в случае исчисления налога на имущество физических лиц, транспортного налога и земельного налога, уплачиваемых налогоплательщиками – физическими лицами, и, во-вторых, в случае определения подлежащей уплате суммы налогов расчетным путем. В первом из указанных случаев налоговый орган направляет налогоплательщику – физическому лицу уведомление об уплате налогов, во втором – определяет сумму налога без составления специальных процессуальных документов.

Правовая природа определения налогов расчетным путем

Правовую основу определения налоговым органом суммы налога расчетным путем образуют положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Так, инспекция вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему РФ, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа последнего допустить должностных лиц ИФНС к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Как указал Конституционный Суд РФ в определении от 05.07.2005 № 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции РФ и законах общеправовых принципов налогообложения – всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому, по мнению КС РФ, сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

В дополнение к этому Президиум ВАС РФ в постановлениях от 10.04.2012 № 16282/11 по делу № А55-5386/2011, от 19.07.2011 № 1621/11 по делу № А55-5418/2010, от 22.06.2010 № 5/10 по делу № А45-15318/2008-59/444 указал, что при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам, что, однако, не допускает произвольного определения налоговым органом суммы налогов.

Эксперты полагают, что расчетный метод исчисления налогов основывается на предположении о том, что у аналогичных налогоплательщиков и налоговые базы аналогичны.

При этом не нужно думать, будто налоговая инспекция может самостоятельно решать, воспользоваться ей этим методом или нет. При наличии предусмотренных законом оснований для определения суммы налога расчетным путем она обязана это сделать.

Судебная практика
СвернутьПоказать

В связи с этим ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 02.04.2010 по делу № А56-15844/2008 отметил, что предусмотренное подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ полномочие налогового органа носит публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости его применения в целях установления фактической обязанности лица по уплате налогов. Иное противоречит целям и задачам налогового контроля.

Естественно, использование этого метода влечет установление неточной (приблизительной) суммы налогового платежа, поэтому на практике возникает немало споров. Например, связанных с основаниями для реализации данного права или механизмом произведенного расчета. Рассмотрим, каким образом эти споры разрешаются на практике.

Основания определения налогов расчетным путем

Из подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ следует, что сумма налога может быть определена налоговым органом расчетным путем, если:

  • налогоплательщик отказался допустить должностных лиц ИФНС к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
  • в течение более двух месяцев плательщик не представляет налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
  • у него отсутствует учет доходов и расходов, а также учет объектов налогообложения
  • либо такой учет ведется с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, расчетный путь – это некая санкция за допущенные налогоплательщиком нарушения установленных требований, связанных с осуществлением налогового контроля. Этим правом фискалы могут воспользоваться, лишь если отсутствует возможность проверить правильность заявленной налогоплательщиком суммы налога в декларации по причине допущенных им нарушений.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Подчеркивая важность правильного установления оснований для применения расчетного метода, Высший Арбитражный Суд РФ в определении от 28.05.2008 № 6553/08 обратил внимание на то, что положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ допускают его применение лишь в исключительных случаях. А именно – «при создании действием (бездействием) налогоплательщика невозможности исчислить налог в установленном законом порядке».

Судебная практика
СвернутьПоказать

В определении Конституционного Суда РФ от 05.07.2005 № 301-О указано, что условные методы расчета налоговой базы применяются, только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Это необходимо для безусловного выполнения всеми лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует ст. 57 Конституции РФ, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы.

В то же время Конституционный Суд РФ подчеркнул, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем не должно иметь произвольных оснований. В связи с этим налоговые органы и арбитражные суды должны проверять причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимать решение исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Складывающаяся на основе этих принципиальных положений судебная практика довольно разнообразна. При этом наибольшее количество споров возникает с применением такого основания, как отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов, а также учета объектов налогообложения.

Отсутствие документов или их части

Так, между налогоплательщиками и налоговыми органами отсутствует согласие относительного того, может ли налоговый орган применять расчетный метод для определения налоговой обязанности налогоплательщика в случае отсутствия у налогоплательщика не всех, а части документов, подтверждающих учет доходов и расходов.

Судебная практика
СвернутьПоказать

ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 13.11.2012 по делу № А32-30599/2010 отметил, что частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений п. 7 ст. 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

К этому выводу суд пришел в результате изучения материалов дела, из которых видно, что налогоплательщиком подтверждены суммы полученных доходов, а размер расходов не имел документального подтверждения.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Вывод, представленный выше, согласуется с позицией Президиума ВАС РФ, который в постановлении от 25.05.2004 № 668/04 указал, что определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным п. 7 ст. 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Однако следует учитывать, что указанная позиция применима лишь в случаях, когда налогоплательщик вообще не может подтвердить свои расходы. Если же у налогоплательщика имеются документы, частично подтверждающие понесенные расходы, то расчетный метод применению не подлежит. Такой вывод содержится в определении ВАС РФ от 29.02.2012 № ВАС-2021/12 по делу № А47-6001/2010. В нем суд подчеркнул, что положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ «не применяются в случаях отсутствия у налогоплательщика документов, касающихся не всех, а только части расходов».

Судебная практика
СвернутьПоказать

Наглядное подтверждение приведенная позиция нашла в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 17.07.2012 № Ф03-2926/2012 по делу № А24-4404/2011. Судами в этом деле было установлено, что налогоплательщик ввиду произошедшего затопления помещения не смог представить в ИФНС документы, подтверждающие ведение учета доходов и расходов. В то же время налогоплательщику удалось восстановить часть первичных документов. Учитывая это, инспекция самостоятельно рассчитала подлежащую уплате сумму налога на основании восстановленных документов, сведений, заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях, а также информации, содержащейся в выписке банка с расчетного счета.

Налогоплательщик посчитал, что налоговому органу в сложившейся ситуации следовало определить сумму налога на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках, т.е. определить сумму налога на основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Суды апелляционной и кассационной инстанций, не согласившись с мнением истца, отметили, что указанные положения НК РФ к спорной ситуации не применимы, поскольку налоговый орган располагал как первичными документами, представленными истцом, так и иными документами о налогоплательщике, что в совокупности позволило инспекции установить реальную налоговую обязанность налогоплательщика.

Кроме того, следует учитывать, что суды расширяют содержание подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и исходят из того, что отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов само по себе еще не означает наличия безусловного основания для реализации налоговыми органами права на определение подлежащего уплате налога расчетным путем. В этом случае фискалам рекомендуется обратить внимание на то, имеются ли у налогоплательщика первичные документы, позволяющие в отсутствие учета дохода и расходов установить действительную налоговую обязанность.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Показательным в этом отношении является постановление ФАС Уральского округа от 18.11.2011 по делу № А07-3513/2011. В нем суд оценивал законность решения налогового органа, который в отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов определил сумму налога на основе расчетного метода. Признавая такой подход неправомерным, суд указал, что из смысла подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ следует, что применение расчетного метода напрямую связано с отсутствием у ИФНС возможности достоверно установить налоговые обязанности налогоплательщика другим способом, поскольку плательщик не представил документы, на основании которых данные обязанности подлежат определению.

В связи с этим суд обратил внимание, что сам по себе факт отсутствия у плательщика налогового или бухгалтерского учета, но при наличии первичных документов, подтверждающих совершение соответствующих хозяйственных операций, из которых возникают налоговые последствия, не может служить основанием для применения расчетного метода, поскольку в этом случае возможность достоверно определить налоговые обязанности плательщика не является утраченной.

Этот же вывод применим к случаям, когда налоговый орган сам располагает копиями первичных документов налогоплательщика.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Например, из дела № А60-554/12, рассмотренного в постановлении ФАС Уральского округа от 10.10.2012, следует, что ИФНС определила подлежащую уплате сумму налога расчетным путем, поскольку ООО не представило первичные учетные документы. Признавая подобный подход незаконным, суды обратили внимание на то, что у ИФНС имелись копии таких документов. Данные, содержащиеся в этих документах, достоверно отражали все хозяйственные операции налогоплательщика с указанием дат, сумм и контрагентов по каждой операции. При таких обстоятельствах суды указали, что инспекция должна была определить налоговые обязательства не расчетным путем, а по имеющимся документам.

Однако условием для применения указанного вывода является наличие у налогового органа объективной возможности из имеющихся первичных документов достоверно установить налоговую обязанность налогоплательщика. Если по каким-либо причинам установить это не представляется возможным, то налоговики должны определить налоговую обязанность расчетным методом.

Чрезвычайные ситуации

Нередко отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов обусловлено произошедшими чрезвычайными ситуациями, при которых документы налогоплательщика утрачиваются не по его воле (например, вследствие пожаров, затоплений и т.п.). При этом в судебной практике возможность применения в данном случае расчетного метода определения налоговой обязанности воспринимается неоднозначно.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 01.04.2010 по делу № А78-3914/2009 высказал мнение о том, что в данном случае отсутствуют основания для применения положений подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Дело в том, что не было необходимых условий. Во-первых, бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения ООО осуществляло. Во-вторых, отказ ООО допустить должностных лиц ИФНС к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, материалами дела не подтвержден. В-третьих, не имело места непредставление в течение более двух месяцев ИФНС необходимых для расчета налогов документов. При этом суд учел также, что ни в ходе проверки, ни при рассмотрении материалов проверки и при подаче апелляционной жалобы на решение ИФНС ООО не ставил налоговую инспекцию в известность об обстоятельствах уничтожения документов в пожаре.

Благоприятной для налогоплательщиков является противоположная позиция некоторых судов.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Она высказана, например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 04.08.2011 по делу № А12-18439/2010. Как и в указанном выше деле, суд рассматривал спор, связанный с неприменением ИФНС подп. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ в случае утраты налогоплательщиком документов в результате пожара. Однако в отличие от вывода, сформулированного ФАС Восточно-Сибирского округа, ФАС Поволжского округа отметил, что поскольку документы утрачены налогоплательщиком при пожаре и он не мог представить их, то инспекции необходимо было исчислить налог расчетным путем. Этот же вывод отражен в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 07.11.2008 по делу № А82-9757/2007-28.

Недостоверные сведения

Отдельную ситуацию образует представление налогоплательщиком первичных документов, в которых по результатам проверки налоговым органом обнаружены недостоверные сведения. Поскольку такие документы не учитываются налоговыми органами, многие налогоплательщики в данном случае настаивают на том, что это приравнивается к отсутствию первичных документов, учета доходов и расходов и, как следствие, влечет необходимость применения расчетного метода при определении суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

Суды не раз отмечали неправомерность такой позиции.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Например, ФАС Центрального округа в постановлении от 11.11.2010 по делу № А54-7495/2009-С3 установил, что налогоплательщик в обоснование произведенных расходов представил в ИФНС документы по сделкам с ООО и ИП. Однако инспекция выяснила, что сведения об этих контрагентах в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей отсутствуют. Поэтому ИФНС отказала налогоплательщику в обосновании расходов, заявленных по данным контрагентам.

При этом ссылка налогоплательщика на то, что следует применить подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, признана судами несостоятельной, поскольку основанием для доначисления истцу налогов послужило представление им недостоверных документов, а не отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих понесенные им расходы.

В дополнение к этому ВАС РФ, отвечая на надзорную жалобу налогоплательщика, в определении от 22.04.2011 № ВАС-13548/10 обратил внимание на следующее: «Тот факт, что предпринимателю отказано во включении спорных затрат в состав расходов, не означает отсутствия учета доходов и расходов и, следовательно, не может свидетельствовать о невозможности правильного определения налоговой базы по налогу и рассматриваться как основание для применения расчетного метода».

Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 08.12.2011 по делу № А79-1204/2011.

Механизм применения

Второй крупный блок споров, связанных с реализацией инспекцией права на определение суммы налога расчетным путем, касается механизма осуществления такого расчета. Несмотря на то, что сумма налога, определяемая налоговым органом, является приблизительной, очевидно, что методика расчета такой суммы не должна быть произвольной, она должна базироваться на заранее известных принципах.

Прежде всего следует отметить, что содержание подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ позволяет лишь выделить два источника сведений для осуществления расчета:
а) имеющаяся у инспекции информация о налогоплательщике;
б) данные об иных аналогичных плательщиках налогов.

В законе приоритет применения этих источников не определен. Ясно не вытекают они и из судебной практики.

Судебная практика
СвернутьПоказать

В постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 09.12.2011 по делу № А32-27700/2010 отмечено, что ИФНС при применении подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в первую очередь должна определить сумму налогов на основании имеющейся у нее информации о налогоплательщике за предыдущие годы. Например, запросить и проанализировать данные по банковскому счету и кассе налогоплательщика, обороты налогоплательщика, суммы подлежащих уплате налогов за предыдущие налоговые периоды и т.п. Если же установить подлежащую уплате сумму налога таким образом не удается, то ИФНС должна установить ее на основе данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

При этом судебной практикой сформулированы некоторые рекомендации по использованию отдельных доказательств в качестве сведений о деятельности налогоплательщика.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Например, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 03.10.2012 по делу № А32-36306/2010 обратил внимание на то, что налоговая декларация не может служить основанием для исчисления налога, поскольку в силу ст. 80 НК РФ декларация сама является документом, фиксирующим результат исчисления налога, и подлежит проверке. Основанием для исчисления дохода являются первичные документы, которые могут оцениваться в совокупности с данными расчетного счета и иной информацией о налогоплательщике, как указано в ст. 31 НК РФ.

Судебная практика
СвернутьПоказать

ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 13.07.2011 № Ф03-2793/2011 подчеркнул, что подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ не позволяет ИФНС исчислять налоги лишь на основании свидетельских показаний (ст. 90 НК РФ), которые могут быть использованы для установления факта налогового правонарушения только наряду с другими доказательствами, добытыми и исследованными в рамках мероприятий налогового контроля.

Аналогия

Самые частые споры на практике возникают с подбором налоговым органом аналогичных налогоплательщиков.

Судебная практика
СвернутьПоказать

ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 01.02.2012 по делу № А73-623/2011 установил, что выбор аналогичных налогоплательщиков произведен ИФНС по совокупности критериев: отраслевой принадлежности (лесная отрасль), виду экономической деятельности (лесозаготовка), применяемой системы налогообложения (общая система налогообложения), места ведения предпринимательской деятельности, доходов от реализации, сумм налога на прибыль по данным, содержащимся в декларациях. При этом для исчисления налога для ООО использован усредненный показатель налога на прибыль по данным предприятиям. Однако суд посчитал, что данные по налогу на прибыль свидетельствуют о том, что указанные налогоплательщики существенно отличаются друг от друга по условиям деятельности. Условия осуществления деятельности выбранных предприятий (применяемые технологии, покупатели лесоматериалов, численность персонала и т.д.), подтверждающие сопоставимость условий деятельности обществ, налоговым органом не устанавливались. На основании изложенного судом не принят расчет налога на прибыль, произведенный инспекцией.

Судебная практика
СвернутьПоказать

В постановлении ФАС Московского округа от 13.04.2011 по делу № А40-58244/10-129-315 суды установили, что у выбранных ИФНС налогоплательщиков, которые должны были являться «аналогичными», налоговая база отличалась в 13 раз, их доходы и расходы значительно отличались от доходов и расходов истца, обозначенных в налоговой декларации, а условия их деятельности были несопоставимы с условиями деятельности истца. На основании этого расчет суммы налога признан судами неправомерным.

Судебная практика
СвернутьПоказать

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24.08.2009 № А21-6743/2008 отмечено, что НК РФ не содержит условия о необходимости поиска аналогичного налогоплательщика только в пределах одного субъекта РФ. В связи с этим если на территории одного субъекта РФ отсутствуют аналогичные налогоплательщики, то ИФНС должны направить соответствующие запросы в инспекции ближайших субъектов РФ. Поскольку доказательств направления таких запросов налоговый орган не представил, осуществленный расчет суммы налога на основании имеющихся у него неполных сведений об истце суд признал незаконным.

Порядок использования

В отличие от объема источников сведений, помогающих ИФНС определить подлежащую уплате сумму налога, о порядке их использования в НК РФ не упоминается. Это порождает многочисленные разногласия между фискалами и налогоплательщиками.

Основная проблема в этом случае касается решения вопроса о том, должен ли налоговый орган учитывать налоговую выгоду налогоплательщика (прежде всего налоговые вычеты по НДС, расходы по налогу на прибыль организаций и по НДФЛ для индивидуальных предпринимателей). Нередко при определении суммы налога инспекция учитывает лишь доходы налогоплательщика, не уменьшая ее на налоговую выгоду, полагая, что эти суммы уменьшают налоговую базу лишь в заявительном порядке, т.е. вследствие официального волеизъявления налогоплательщика. Если же налогоплательщик не высказал подобного желания, то, по мнению многих налоговых органов, налоговая выгода учитываться не должна.

Суды по-разному реагируют на такие споры. При этом в отношении НДС и налога на прибыль организаций (НДФЛ для ИП) просматривается принципиально разный подход.

Так, применительно к НДС суды в большинстве случаев исходят из того, что ИФНС не вправе самостоятельно, без волеизъявления налогоплательщика, уменьшать налоговую базу по налогу на сумму налоговых вычетов. Эта позиция неоднократно находила отражение в постановлениях Президиума ВАС РФ.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Еще в постановлении от 30.10.2007 № 8686/07 по делу № А60-20550/06-С8 Президиум ВАС РФ обратил внимание на то, что расчетный метод применяется исключительно для определения суммы налога. Налоговый же вычет применяется в отношении уже исчисленной суммы налога и только по инициативе налогоплательщика. Арбитражный суд надзорной инстанции указал, что поскольку НДС исчисляется по правилам ст. 166 НК РФ, а применение налоговых вычетов предусматривается ст. 171, 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, у инспекции отсутствовали правовые основания для применения расчетного метода.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Позднее эта позиция нашла отражение в постановлениях Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 № 6961/10 по делу № А70-9235/2008 и от 09.03.2011 № 14473/10 по делу № А03-12754/2009, где отмечено, что «документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам, при приобретении товаров (работ, услуг) лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода».

Противоположная позиция превалирует в судебной практике применительно к налогу на прибыль организаций и к НДФЛ для индивидуальных предпринимателей. Суды указывают на то, что, рассчитывая эти налоги рассматриваемым путем, налоговые органы должны учитывать не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Наиболее наглядно эта позиция отражена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.07.2012 по делу № А05-8264/2011, где прямо подчеркнуто, что «при определении расчетным путем сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, следует учитывать данные как о доходах, так и о расходах». Этот же вывод отражен в постановлениях ФАС Центрального округа от 29.09.2011 по делу № А68-10089/2009, ФАС Поволжского округа от 18.08.2011 по делу № А55-38331/2009, ФАС Московского округа от 17.05.2011 по делу № А40-95455/10-13-456, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2011 по делу № А45-6328/2010.

Подобный дифференцированный подход обусловлен, по мнению судов, различным содержанием налоговой базы для НДС и для налога на прибыль организаций (НДФЛ для ИП). Если налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость лишь уменьшают исчисленную сумму налога, то налоговая база по налогу на прибыль организаций и НДФЛ для предпринимателей определяется как разница между полученными доходами и понесенными в связи с этим расходами. Учитывая это, сумма данных налогов определяется с учетом понесенных налогоплательщиком расходов.

Так, в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218–221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 «Налог на доходы физических лиц».

Аналогичная норма установлена в ст. 274 НК РФ в отношении налога на прибыль организаций, согласно которой налоговой базой по этому налогу признается денежное выражение прибыли. Прибылью же для российских организаций в силу ст. 247 НК РФ являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

О необходимости придерживаться приведенного подхода указано и в проекте постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»1.

Фрагмент документа
СвернутьПоказать
Пункт 8 проекта постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»

При применении подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ судам необходимо учитывать, что по смыслу указанной нормы при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

В то же время судам следует принимать во внимание, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость не могут быть предоставлены налогоплательщику на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку в силу положений пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса условием приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты является наличие такого первичного документа, как счет-фактура.


Сноски

СвернутьПоказать
  1. http://www.arbitr.ru/_upimg/1FCA8BB45E3A0302215FC4DFCA9B6705_17-18Jan2013.pdf. Вернуться назад

на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  нет голосов

Тематика:

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.