Налоговый кодекс-2013: основные летние изменения

Таких масштабных летних изменений в НК РФ давно уже не было. Расширение полномочий налоговых органов, компьютеризация отношений с налогоплательщиками, усиление контроля за НДС – вот основные вехи в изменении налогового законодательства, которыми отметилось это лето.

О чем речь?

За лето 2013 г. Государственная Дума РФ приняла несколько значительных федеральных законов об изменении законодательства о налогах и сборах:

• Федеральный закон от 07.06.2013 № 130-ФЗ «О внесении изменения в статью 150 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», предусматривающий освобождение от НДС при ввозе на территорию Российской Федерации не любых медицинских товаров, перечисленных в подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ, а товаров, содержащихся в перечне, утверждаемом Правительством Российской Федерации;

class='dash'

Некоторые изменения касаются очень узкого круга налогоплательщиков (например, налогообложение добычи нефти или страхование экспортных кредитов). Другие же, напротив, касаются весьма широкого круга организаций (введение административного обжалования или электронного обмена информацией с налоговой).

Электронные связи с налоговой

Электронный документооборот между налогоплательщиками и налоговыми органами еще больше увеличится. Согласно новому п. 5.1 ст. 23 НК РФ лица, на которых возложена обязанность представлять налоговую декларацию в электронной форме, должны обеспечить получение документов от ИФНС в электронной форме.

Учитывая, что Федеральным законом № 134-ФЗ (ст. 12) вводится обязанность подавать налоговую декларацию по НДС в электронной форме, заключить договор с оператором электронного документооборота обязаны будут все плательщики НДС. Кроме того, указанная обязанность распространяется на комиссионеров, агентов и посредников, которые сами могут не являться налогоплательщиками, но обязаны будут подавать декларацию по НДС в электронной форме.

Данные лица должны будут не только обеспечить прием документов от налогового органа (а это в основном требования об уплате налога, требования явиться в налоговые органы), но и сообщить в налоговые органы о приеме таких документов через оператора электронного документооборота в течение шести дней со дня их отправки ИФНС.

Перечень операторов электронного документооборота, включенных в Сеть доверия ФНС России, а также перечень организаций, которым ведомством присвоены идентификаторы ОЭД, можно посмотреть на их официальном сайте: nalog.ru. За непредоставление подтверждения предусмотрено приостановление операций по счетам налогоплательщика.

Однако отметим: налогоплательщику предоставлено время, чтобы подготовиться, – указанный пункт вступает в силу с 01.01.2015 (см. ч. 5 ст. 24 Федерального закона № 134-ФЗ).

НДС: новые обязанности и старые проблемы

Одним из главных изменений Федерального закона № 134-ФЗ является введение дополнительных обязанностей по НДС в отношении отдельных лиц. Декларацию по указанному налогу будут подавать не только налогоплательщики, но и другие категории лиц. Сделано это в целях проведения встречного контроля как налогоплательщиков, так и их контрагентов. Налоговые декларации, которые подают налогоплательщики, будут сверяться с налоговыми декларациями и иными документами, которые обязаны будут подавать иные лица.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ декларацию НДС подают только плательщики НДС, в том числе указанные в п. 5 ст. 173 НК РФ. В п. 5 ст. 173 НК РФ упоминаются две категории лиц:

• лица, не являющиеся налогоплательщиками, но выставившие своим контрагентам счет-фактуру;
• налогоплательщики, освобожденные от уплаты НДС или выставившие счет-фактуру по операциям, не облагаемым НДС.

Последние в силу своего правого статуса налогоплательщика обязаны подавать декларацию по НДС. На первую же категорию лиц данная обязанность не распространяется, поскольку они не признаются налогоплательщиками. К ним в первую очередь относятся лица, перешедшие на специальные налоговые режимы или освобожденные по ст. 145 НК РФ.

Правовой статус таких лиц после летних нововведений, которые вступят в силу с 01.01.2014, несколько изменится. Они все еще не являются налогоплательщиками, но будут обязаны подавать декларацию по НДС в случае, если составят счет-фактуру с выделенной суммой НДС.

Указанным изменением просто была законодательно оформлена позиция налоговых органов по подаче налоговой декларации лицами, не являющимися налогоплательщиками, но выставившими счет-фактуру с выделенным НДС. О том, что налоговые органы рассматривают данных лиц как обязанных подавать декларацию, свидетельствуют положения абз. 6 и 7 п. 3 Порядка заполнения декларации по НДС, утвержденного приказом Минфина РФ от 15.10.2009 № 104н. Это также подтверждается письмами Минфина России от 23.10.2007 № 03-07-11/512, УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 № 16-15/120314, от 03.02.2009 № 16-15/008584.1.

Такая позиция налоговых органов вызывала неоднократные споры, при этом суды вставали на сторону налогоплательщиков (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2007 № Ф04-2469/2007(33681-А70-6), № Ф04-2469/2007(33930-А70-6), ФАС Северо-Кавказского округа от 02.04.2008 № Ф08-1566/2008-553А).

По общему правилу все упомянутые лица после 01.01.2014 подают декларации по НДС в электронной форме через оператора электронного документооборота. Срок подачи декларации остался прежним – не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

На бумажном носителе, согласно абз. 2 новой редакции п. 5 ст. 174 НК РФ, налоговую декларацию подают только налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или являющиеся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Очередной шаг против цепочек посредников

В установлении полной прозрачности во взимании НДС налоговым органам мешают так называемые посредники. Они выступают в экономическом обороте от своего имени, выставляют счета-фактуры и при этом плательщиками НДС часто не являются. Требования, предъявляемые к ним, весьма расплывчаты и зачастую вытекают не из НК РФ, а из желаний налоговых органов. Теперь некоторые из них приобрели законную силу.

Согласно новому п. 3.1 ст. 169 НК РФ лица, не являющиеся налогоплательщиками, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении данной деятельности.

Указанный пункт будет распространяться на следующих лиц:

• поверенных;
• комиссионеров;
• агентов.

Данные лица, как мы уже сказали, действуют на основании договоров поручения, комиссии или агентского договора. В зависимости от вида заключаемого договора различаются правомочия таких лиц. В первую очередь они отличаются по объему полномочий.

Комиссионер уполномочен на совершение сделок. При этом во взаимоотношениях с клиентами он выступает от своего имени, счета-фактуры выписываются на его имя.

Поверенный вправе совершать любые юридически значимые действия (например, представительские), а агент – не только юридические, но и иные действия. Агент при этом может выступать от своего имени или от имени принципала. Если поверенный или агент выступают от имени доверителя, то счет-фактуру они выставлять не обязаны. Но нередки случаи, когда указанные лица не только представляют другое лицо, но и перекладывают на него обязанность оформлять счета-фактуры.

Итак, новым пунктом предлагается обязать таких лиц в случае осуществления предпринимательской деятельности от имени другого лица вести журнал выставленных и полученных счетов-фактур. Обращаем внимание, что обязанность данных лиц вести журналы выставленных и полученных счетов-фактур также закреплена на подзаконном уровне в постановлении Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

В целях перекрестного контроля за уплатой НДС вводится обязанность отдельных категорий лиц не только вести журналы счетов-фактур в электронной форме, но и представлять их в налоговые органы.

Более того, после 01.01.2015 лица, не являющиеся плательщиками НДС, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров будут обязаны также подавать налоговую декларацию в электронной форме.

Камеральная как выездная: есть ли отличия?

Бумажный оборот

В Федеральном законе № 134-ФЗ значительно расширены полномочия налоговых органов при проведении камеральных проверок. По объему они приблизятся к выездным. С тем небольшим исключением, что на выездные проверки распространяются ограничения по количеству и периодам проверки, а в отношении камеральных проверок таких ограничений нет.

Согласно п. 3 ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе потребовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней пояснения или внести исправления в декларацию, если камеральной налоговой проверкой выявлены:

• ошибки в налоговой декларации (расчете);
• противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;
• несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.

В изменениях оговаривается, что при проведении камеральной проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма налога по сравнению с ранее представленной декларацией, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета). Также при проведении камеральной проверки налоговой декларации, в которой заявлена сумма полученного убытка, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка.

Таким образом, исходя из изменений в п. 3 ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе требовать пояснения не только при обнаружении противоречий, неясностей и несоответствий в налоговой декларации, но и в случае если в налоговой декларации заявлен убыток или в уточненной налоговой декларации сумма налога к уплате меньше, чем представлено в предыдущей.

Хотя полномочия истребовать дополнительные документы у налоговиков были всегда. Еще в 2008 году они были ограничены Президиумом ВАС РФ. В постановлении от 11.11.2008 № 7307/08 он указывал, что в случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов нет.

При этом в НК РФ уточняется, что налогоплательщик вправе дополнительно представить выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Также в ст. 88 НК РФ уточняется, какие именно документы нужно прикладывать к декларации по НДС. Налоговый орган вправе истребовать счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к операциям, содержащимся в декларации по НДС. При этом, как всегда, не раскрывается, что могут включать в себя иные документы. Здесь следует руководствоваться разъяснениями налоговых органов. Например, в письме от 13.09.2012 № АС-4-2/15309@ ФНС России сообщает, что налоговые органы не вправе требовать отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами.

Для некоторых случаев, правда, сделаны исключения: комиссионеры, агенты и поручители, а также налоговые агенты представляют журналы учета выставленных и полученных счетов-фактур, которые они обязаны будут вести с 01.01.2014.

Указанные налоговые декларации и журналы счетов-фактур будут сверяться налоговыми органами с налоговыми декларациями, подаваемыми налогоплательщиками по одним и тем же операциям.

Полагаем, что отсутствие оправдательных документов может служить основанием для отказа в возмещении или уменьшении суммы налога. Именно поэтому при хранении документов следует руководствоваться не подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, предусматривающим срок в 4 года, а советами опытных бухгалтеров о хранении документов в течение 15 лет.

Когда налоговый инспектор придет сам?

Помимо иных полномочий также расширяется перечень оснований для доступа должностных лиц налогового органа на территорию или в помещение проверяемого лица. До летних изменений на территорию налогоплательщика налоговые органы вправе были прийти только при проведении выездной налоговой проверки. Теперь в случаях, предусмотренных подп. 8 и 8.1 ст. 88 НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе прийти на территорию налогоплательщика:

• при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлена сумма к возмещению налога из бюджета;
• при обнаружении налоговым органом противоречий в налоговой декларации;
• при обнаружении несоответствия сведений в налоговой декларации налогоплательщика и налоговых декларациях иных лиц.

В вышеупомянутых случаях налоговики вправе также производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Для проведения указанного осмотра налоговый инспектор должен предъявить мотивированное постановление, утвержденное руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Единственный плюс в том, что масштабные рейды налоговиков при проведении «камералки» начнутся только с 01.01.2015.

Жалуемся на налоговиков

Наконец-то изменен порядок обжалования действий и актов налоговых органов, о котором так много говорили. Процедура обязательного административного обжалования решений о привлечении к ответственности, введенная несколько лет назад, была опробована, и ее решили распространить на все случаи. При этом остались отдельные особенности обжалования решений о привлечении к ответственности и решений об отказе в привлечении к ответственности.

Согласно изменениям, внесенным Федеральным законом № 153-ФЗ, в административном порядке обжалуются все акты ненормативного характера, действия и бездействия налоговых органов, за исключением обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), и ненормативных актов ФНС.

Обжалование происходит путем подачи жалобы или апелляционной жалобы. Апелляционная жалоба может быть подана только в отношении решений о привлечении к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности.

Изменились порядок и сроки подачи жалобы. Жалоба в вышестоящий налоговый орган подается в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав, путем направления ее в инспекцию, акт которой обжалуется. Ранее данный срок составлял лишь три месяца.

В изменениях содержится также перечень требований к жалобе (ст. 139.2 НК РФ). Однако они являются рекомендательными, поскольку единственным основанием для оставления жалобы без рассмотрения по формальным признакам является отсутствие подписи лица, подавшего жалобу.

Изменился и срок рассмотрения жалобы. Если в отношении жалобы на решение налогового органа о привлечении к ответственности он остался прежним (один месяц), то в отношении иных жалоб сократился до 15 дней.

Когда применяется новый порядок обжалования?

Федеральный закон № 153-ФЗ, предусматривающий новый порядок обжалования, вступил в силу 03.08.2013 (п. 1 ст. 3). По новому порядку и соответственно с новыми сроками будут рассматриваться жалобы, поданные после указанной даты. Жалобы, поданные ранее, будут рассматриваться по ранее действовавшему порядку.

Даже если решение было принято до 03.08.2013, но жалоба по нему еще не была подана, она подается согласно новому порядку обжалования, и к ней предъявляются новые сроки.