«Каждому слову свое место», или Штраф за просрочку подачи декларации по-новому

Значение слова нельзя недооценивать. Особенно если это слово из Налогового кодекса. И уже с нового года в этом смогут убедиться многие организации и предприниматели. Дело в том, что летом 2013 г. был принят Федеральный закон № 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям», согласно которому с 2014 г. меняется формулировка п. 1 ст. 119 НК РФ. Из указанной нормы уберут одно слово и добавят несколько новых. Но, к сожалению, это не просто игра слов. Это фразы, которые кардинально меняют смысловое значение штрафа за несвоевременное представление декларации. О таких изменениях мы сегодня подробно поговорим.

Рассказывая о привлечении к ответственности по ст. 119 НК РФ, нельзя не упомянуть и о позиции Пленума ВАС РФ, которая содержалась в постановлении от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Но обо всем по порядку.

Начнем с изменений в налоговом законодательстве. Что же поменялось в п. 1 ст. 119 НК РФ? Чтобы было наглядно, приведем «старую» и «новую» формулировки указанного пункта дословно. А чтобы не пришлось искать различия в формулировках, изменения для удобства выделим курсивом.

Итак, «старая» редакция: «Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей».

«Новая» редакция: «Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей».

Кто подпадает под действие статьи

Итак, из ст. 119 НК РФ с 1 января 2014 г. исчезнет упоминание о налогоплательщике. К чему это приведет? Во-первых, к тому, что те организации и предприниматели, которые не являются плательщиками НДС, но при этом должны отчитываться по НДС, с нового года попадают «в зону риска» за несвоевременную подачу декларации. Речь идет о лицах, не являющихся плательщиками НДС, но которые согласно подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ должны платить в бюджет НДС в случае выставления ими своим покупателям счетов-фактур с выделенной суммой налога (например, «упрощенцы»).

Однако обязанность представления налоговой декларации неплательщиками НДС в такой ситуации НК РФ до 1 января 2014 г. предусмотрена не была. В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ декларацию обязаны были представлять только налогоплательщики, в том числе перечисленные в п. 5 ст. 173 НК РФ. Что касается лиц, не являющихся плательщиками НДС, то они в п. 5 ст. 174 НК РФ не были названы. И, несмотря на то, что их обязанность по представлению декларации была предусмотрена Порядком заполнения декларации по НДС, утвержденным приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения», арбитражная практика складывалась явно не в пользу налоговиков.

Но с января 2014 г. вступит в силу новая редакция п. 5 ст. 174 НК РФ, согласно которой декларацию по НДС должны будут представлять и лица, не являющиеся плательщиками НДС, в случае выставления ими счетов-фактур с выделенной суммой налога. Поэтому надеяться на то, что при неподаче декларации такие неплательщики НДС смогут избежать штрафа по ст. 119 НК РФ, бесполезно.

Во-вторых, по п. 1 ст. 119 НК РФ наказывать за несвоевременное представление налоговой декларации будут не только налогоплательщиков, штраф грозит и налоговым агентам, не сдавшим вовремя декларацию по НДС, ведь их обязанность по представлению декларации прямо предусмотрена п. 5 ст. 174 НК РФ.

Поскольку суммы штрафов по ст. 119 и 126 НК РФ существенно различаются, налоговые агенты по НДС с 1 января 2014 г. также должны быть во всеоружии, чтобы решения налоговых органов о наказании за несвоевременную подачу декларации не стали для них неприятным сюрпризом.

Дата и сумма налога

Второе, и не менее важное изменение в ст. 119 НК РФ касается вопроса установления даты, на которую следует определять неуплаченную сумму налога. Штраф в размере 5% (30%) исчисляется от неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании декларации. То есть при принятии решения о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ должен учитываться факт уплаты налога. А вот на какую дату надо было определять сумму налога, в НК РФ сказано не было.

До внесения поправок ситуация была спорной, причем ФНС России и Минфин России высказывали разные мнения. В 2010 г. налоговые органы сказали, что если на дату вынесения решения о привлечении к ответственности сумма налога, подлежащая уплате на основании этой декларации, внесена в бюджет, то размер санкции по ст. 119 НК РФ будет минимальным и составит 1000 руб. (п. 2 письма ФНС России от 26.11.2010 № ШС-37-7/16376@).

Однако Минфин России в письме от 29.04.2011 № 03-02-08/48 выразил иную позицию по данному вопросу: сумма штрафа, установленного ст. 119 НК РФ, рассчитывается исходя из суммы налога, не уплаченной в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

С 2014 г. неясность налогового законодательства по вопросу установления даты, на которую следует определять неуплаченную сумму налога, ликвидирована. Теперь в указанной норме четко сказано, что проценты за несвоевременное представление декларации будут считаться от не уплаченной в срок суммы налога (п. 13 ст. 10 Федерального закона от 28.06.2013 № 134-ФЗ).

Позиция Пленума ВАС РФ

От рассмотрения вопроса привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ в 2013 г. не остался в стороне и Пленум ВАС РФ. Достаточно много внимания уделено этому штрафу в постановлении от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57). Оно пришло на смену аналогичному постановлению Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», которым судьи (да и налогоплательщики с налоговыми органами тоже) руководствовались более 12 лет.

Отметим, что документ этот очень важен, ведь в соответствии с п. 2 ст. 13 Закона от 28.04.1995 № 1-ФКЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации» постановления Пленума ВАС РФ являются обязательными для судов. Это значит, что решения по спорным вопросам по статье 119 НК РФ судьи будут принимать, руководствуясь позицией Пленума ВАС РФ. Да и налоговики при принятии постановлений, вынесенных не в их пользу, должны учитывать мнение Высшего Арбитражного Суда России. Об этом прямо сказано в письме ФНС России от 09.02.2011 № ММВ-7-7/147@ «Об организации работы по представлению интересов налоговых органов в судах».

Пленум ВАС РФ в Постановлении № 57 дал ответы на следующие вопросы:

• на какую дату следует определять размер «неуплаченной суммы налога»;
• можно ли штрафовать по ст. 119 за непредставление в срок расчета авансового платежа;
• возможно ли снижение минимального штрафа по ст. 119 НК РФ.

Что касается ответа на первый вопрос, Пленум поддержал финансовое ведомство (письмо Минфина России от 29.04.2011 № 03-02-08/48), указав, что «размер «неуплаченной суммы налога» надлежит определять на момент истечения срока, установленного положениями Налогового кодекса РФ для уплаты соответствующего налога» (п. 18 Постановления № 57). Таким образом, даже однодневная задержка в представлении декларации и уплате налога чревата для налогоплательщиков штрафом в размере 5% от суммы, отраженной в декларации. И такой штраф налоговики могут применять уже сегодня, не дожидаясь 2014 г., когда аналогичная норма появится в НК РФ.

А вот по двум другим вопросам позиция Пленума ВАС благоприятна для налогоплательщиков. В п. 17 Постановления № 57 разъяснено, что привлечь к ответственности по ст. 119 НК РФ в случае несвоевременного представления либо непредставления по итогам отчетного периода расчета авансовых платежей нельзя. При этом не имеет значения, как называется данный документ в ч. 2 НК РФ: расчетом или декларацией. Отметим, что до принятия Постановления № 57 судебная практика по этому вопросу была противоречивой. Теперь же она должна стать единообразной. Позиция Пленума ВАС РФ уже учтена налоговой службой: при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за непредставление либо несвоевременную подачу налоговой декларации по итогам отчетных периодов налоговым органам следует руководствоваться п. 17 Постановления № 57 (письмо ФНС России от 30.09.2013 № СА-4-7/17536).

Также Пленум ВАС РФ считает, что минимальный штраф по ст. 119 НК РФ (который составляет 1000 руб.) может быть снижен, если налогоплательщик заявит о наличии смягчающих обстоятельств (п. 16 и 18 Постановления № 57).

Как видите, не все новости, связанные с ответственностью за несвоевременное представление декларации, радостны. Так что будьте внимательны: сдавайте налоговую отчетность вовремя.