• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» ноябрь 2010
  • Рубрика Налоговый учет

Строительная смета и налог на прибыль: отнесение расходов в уменьшение налоговой базы

  • Рейтинг 3.6
  • 0 комментариев
  • 42432 просмотра
В процессе строительства у организаций возникают некоторые затруднения с включением ряда расходов в первоначальную стоимость объекта основных средств. Причем на практике организации стремятся большую часть расходов включать в состав текущих расходов отчетного периода. В статье рассмотрены наиболее актуальные виды и типы расходов, подлежащих включению в состав текущих расходов и в стоимость объекта строительства.


Расходы на строительные работы, включаемые в сметы, различаются на включаемые в первоначальную стоимость основного средства и включаемые в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. В статье рассматриваются ситуации с теми категориями расходов, которые не являются прямыми с­троительными расходами.

Правовая специфика договоров строительства

Договор строительства (строительного подряда) означает, что подрядчик в установленный срок обязуется построить по заданию заказчика определенный объект, то есть выполнить строительные работы. Согласно п. 1 ст. 740 ГК РФ заказчик обязан создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять работы и осуществить по этим работам оплату. В договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работ. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов строительства (ст. 708 ГК РФ), то есть поэтапная сдача в эксплуатацию и поэтапная его оплата. Однако договором может и не предусматриваться поэтапная сдача строительных работ. Согласно ст. 316 НК РФ на производстве с длительным (т.е. более одного налогового / отчетного периода) технологическим циклом в случае, если договором не предусматривается поэтапная сдача работ, доход от реализации таких работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В случае поэтапной сдачи работ по договору строительного подряда доход возникает при сдаче каждого этапа.

Однако в этом случае ситуация не так проста, как она изложена законодателем. Если оплата будет производиться после завершения работ на основании представленных подрядчиком актов, смет и т.п., то при выполнении каждого из этапов (например, поэтажный капитальный ремонт) у подрядчика не образуется дохода. В такой ситуации можно говорить только о доходах будущих периодов.

Работы по капитальному ремонту и реконструкции зданий (сооружений) регулируются договором строительного подряда согласно п. 2 ст. 740 ГК РФ. Согласно ст. 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществить работы в соответствии с технической документацией (в которой определяется объем и содержание работ) и со сметой (в которой определяется стоимость работ). Разработка технической документации осуществляется по договору подряда на выполнение проектных работ в соответствии со ст. 758 ГК РФ.

Однако в ряде случаев заказчик не всегда выступает в качестве застройщика. Может возникнуть и такая ситуация, когда в качестве застройщика будет выступать подрядчик. Как указывается в п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ, застройщиком может быть как физическое, так и юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию или капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий и подготовку проектной документации. Функции застройщика могут быть переданы заказчиком подрядчику по отдельному договору.

Пример 1
СвернутьПоказать

Заказчик заключил с подрядчиком договор на строительство производственного помещения с поэтапной оплатой. Однако головная организация заказчика сократила финансирование, но при этом не отменила ввод в эксплуатацию производственного объекта. Поэтому застройщик заключил с подрядчиком дополнительное соглашение, по которому передал подрядчику функции застройщика с полномочиями нанимать рабочую силу, закупать строительные материалы, комплектующие и оборудование, составлять сметы, проводить экспертизу смет и проектов и т.п. Все расходы подрядчика, наделенного функциями застройщика, должны быть возмещены после завершения строительства.

Заказчик, получивший от подрядчика сообщение о готовности к приему выполненных работ / определенного этапа работ, обязан незамедлительно приступить к процедуре их принятия (ст. 753 ГК РФ).

Работы по проектированию и строительству зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного характера; работы по инженерному изысканию для строительства зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного характера, - осуществляются на основании государственных лицензий в соответствии с п. 6.1 ст. 18 Федерального закона РФ от 08.08.2001 г. № 128ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности». Однако с 01.01.2010 г. это требование отменено и допуск к работам, оказывающим влияние на безопасность объектов капитального строительства, осуществляется на основании свидетельств, выдаваемых соответствующими саморегулируемыми организациями. Это важно не только для безопасности и качества работ и безопасности жизни людей, но и для включения расходов в состав налоговой базы по налогу на прибыль. Согласно письму Минфина РФ от 09.03.2010 г. № 030306/1/121 все расходы по работам, оказывающим влияние на безопасность объектов капитального строительства, будут включаться в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии соответствующих лицензий (свидетельств), выдаваемых подрядчикам саморегулируемыми организациями. Проведение же работ нелицензированными организациями приведет к тому, что налоговые органы не примут эти расходы в качестве уменьшающих налоговую базу.

При составлении строительных смет их экономическая составляющая вступает в противоречие с налоговой составляющей. И если в бухгалтерском учете все расходы принимаются для формирования финансовых результатов, то для целей налогообложения не всякие расходы можно принять в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Специфика включения расходов по некоторым видам строительных работ в налоговую базу по налогу на прибыль

Сметная стоимость строительных работ включает в себя целый ряд работ, которые проблематично включить в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, или же они включаются в состав этих расходов в специальном порядке. Вот некоторые из таких расходов:

Расходы на страхование строительных рисков. Для целей налогообложения по налогу на прибыль под строительными рисками понимается страхование профессиональной ответственности организаций и физических лиц, осуществляющих строительную деятельность. Расходы по страхованию строительных рисков отражаются во вспомогательной сметной документации. Страхование строительных рисков в настоящее время получило довольно широкое распространение. Согласно подп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ для целей налогообложения прибыли учитываются расходы на страхование основных средств производственного назначения и объектов капитального строительства. Причем учитываются расходы по страхованию не только собственных, но также и арендованных основных средств. Согласно письму Минфина РФ от 11.05.2006 г. № 030304/1/440 расходы на добровольное страхование объектов основных средств, осуществленные до введения объекта в эксплуатацию, учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Как указывается в письме Госстроя РФ от 15.04.1997 г. № БЕ1919/7, страхование строительных рисков является частью комплекса мероприятий, направляемых на безопасность и защиту интересов потребителей.

Однако налоговые органы полагают, что строительные подрядные организации неправомерно включают в состав смет и принимают в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль расходы по страхованию строительных рисков. Свою позицию налоговики мотивируют тем, что такие расходы относятся в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль неправомерно. Кроме того, «ревизоры» полагают, что страхование строительных рисков связано исключительно с отмыванием денежных средств и незаконной оптимизацией налогообложения. В этом вопросе налоговые органы часто оказываются правы. При рассмотрении этой проблемы в судебных инстанциях для налогоплательщика складывается положительная практика, суды встают на сторону налогоплательщика.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Согласно постановлению ФАС МО от 13.10.2008 г. № КАА40/830708 затраты на добровольное страхование строительных рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ, в соответствии с нормой статьи 263 НК РФ включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. При принятии данного решения суд также исходил и из условий контракта, в котором предусмотрена обязанность страховать строительные риски.

Понесенные расходы на добровольное страхование включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (п. 3 ст. 263 НК РФ).

Признание расходов по страхованию строительных рисков производится в соответствии с условиями договора страхования. В случае, если условиями договора предусмотрена уплата страхового взноса в форме разового платежа, то действует норма пункта 6 статьи 272 НК РФ, согласно которой по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются единовременно. Если же условиями договора предусмотрена уплата страхового взноса в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов.

При наступлении страхового случая вся сумма полученного страхового возмещения согласно п. 3 ст. 250 НК РФ признается внереализационным доходом.

Излишне осуществленные расходы, выходящие за рамки строительной сметы. Сметная стоимость строительных работ в некоторых случаях может быть ниже стоимости работ, указанных в акте. Причинами таких расхождений являются:

  • неточности в составлении смет, связанные с недостаточной квалификацией сметчика;
  • использование при составлении смет устаревших данных о стоимости материалов или комплектующих, которые уже не выпускаются и заменены на новые и более дорогостоящие;
  • выполнение работ, вызванных непредвиденными обстоятельствами (пожаром, событиями непреодолимой силы и т.п.), произошедшими не по вине подрядчика.

В случае завышения стоимости фактически выполненных работ по сравнению с первоначальной сметой подрядчик и застройщик должны документально обосновать внесенные изменения: подтвердить документально факт того, что заложенные в смете материалы или комплектующие не выпускаются, и потому пришлось закупать имеющиеся и по другой цене. Также должны вноситься дополнения в смету и акты выполненных работ.

Пример 2
СвернутьПоказать

При сдаче очереди объекта строительства по акту на сумму 800 000 руб. было допущено превышение на 120 000 руб. Согласно смете сумма этапа должна была составить 680 000 руб. Для минимизации рисков предъявления претензий со стороны налоговых органов подрядчик представил застройщику следующие документы: подтверждение того, что пришлось выполнить дополнительные работы по ликвидации обвала почвы и замену указанных в строительной смете, но на момент проведения строительства уже не выпускаемых комплектующих на пригодные. Это было подтверждено актами экспертизы. В результате смета была скорректирована в сторону увеличения. Результатом стало утверждение уточненной сметы на сумму 800 000 руб., осуществленные дополнительные работы были включены в состав сметы.

Согласно пунктам 7 и 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н) к бухгалтерскому учету объект основных средств, возведенный организацией с привлечением подрядчика, принимается по первоначальной стоимости, которой признается стоимость выполненных подрядчиком работ. Для целей налогообложения по налогу на прибыль построенное здание (сооружение) включается в состав амортизируемого имущества в качестве основного средства (п. 1 ст. 256 НК РФ). В целях исчисления налога на прибыль расходы на строительство учитываются через амортизационные начисления так же, как и в бухгалтерском учете.

Если же организация не исправила ошибки в определении стоимости объекта основных средств, то это может повлечь за собой исправление налоговой отчетности. А если ошибка была обнаружена в прошлые налоговые периоды, то согласно статье 54 НК РФ необходимо сделать перерасчет налоговой базы и сдать уточненную налоговую декларацию, потому что в этом случае расходы будут считаться экономически не обоснованными и документально не подтвержденными. Начисленную по этим объектам основных средств амортизацию пересчитывать не следует. На ее сумму нужно уменьшить текущие расходы, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль.

Пример 3
СвернутьПоказать

Организация излишне начислила амортизацию по производственному строению, введенному в эксплуатацию во втором квартале 2010 года, сумма нарушения 36 000 руб. Нарушение было обнаружено в июне 2010 года при составлении налоговой декларации за первое полугодие. Сумма излишне начисленной амортизации будет вычитаться из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за первое полугодие 2010 года.

Оплата электроэнергии, воды и коммунальных услуг в процессе строительства. В ходе строительства организация-подрядчик потребляет электроэнергию, воду, коммунальные услуги и пр., так как без этого процесс возведения здания невозможен. Электроэнергия, вода и прочие коммунальные услуги, приобретенные для обеспечения строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства. Такая позиция изложена в письме Минфина РФ от 24.06.2010 № 030710/10. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость сооружаемого объекта недвижимого имущества определяется как сумма расходов на его сооружение и доведение до состояния, в котором он пригоден для эксплуатации (использования по прямому назначению), за вычетом НДС и акцизов. При этом во вспомогательную (дополнительную) сметную документацию должны включаться затраты на приобретение электроэнергии, воды и т.п. Стоимость их приобретения за весь период строительства увеличивает стоимость возводимого здания (сооружения).

Текущие расходы за период простоя и понесенные убытки. В ходе строительства объективные обстоятельства могут сложиться так, что организация-подрядчик будет простаивать, то есть по каким-либо причинам не выполнять строительные работы. Такие причины могут быть как субъективными (по вине заказчика), так и объективными (в ходе строительства были повреждены коммуникации, обнаружены археологические ценности, подземная река). Причины могут быть разные, но все они требуют от подрядчика временно прекратить работы и ждать в соответствии с условиями контракта ликвидации причины простоя. Согласно ст. 318 НК РФ в случае приостановления строительных работ текущие расходы за время простоя будут считаться косвенными расходами. Такие косвенные расходы будут учитываться в текущем (отчетном) налоговом периоде и формировать убыток текущего (отчетного) налогового периода. А согласно ст. 283 НК РФ убытки можно распределить по будущим налоговым периодам.

Пример 4
СвернутьПоказать

Строительная подрядная организация была вынуждена приостановить на 2 месяца строительные работы из-за возникшего прорыва грунтовых вод. Простой возник в первом квартале текущего года. Согласно договору строительного подряда заказчик за свой счет ликвидировал этот прорыв, то есть подрядная организация не понесла дополнительные расходы. Убытки за два месяца простоя составили 4 000 000 руб. Подрядная организация приняла решение перенести убытки на оставшиеся периоды года (т.е. на оставшиеся отчетные периоды). По итогам первого квартала был перенесен на убытки 1 000 000 руб., за три последующих квартала были равномерно списаны еще 3 000 000 руб. Таким образом, налогоплательщик ежеквартально включал в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумму по 1 000 000 руб.

Приостановление строительства необходимо оформлять документально: дополнительными соглашениями между сторонами, актами технической экспертизы причин приостановления строительства и т.п. Наличие подтверждающих документов необходимо по той причине, что бремя доказательства понесенных расходов (убытков) возлагается на налогоплательщика и ему необходимы документальные подтверждения правильности своей позиции и правильности своих действий.

Однако данный вопрос не однозначен для заказчика-застройщика. Так, в частности, в письме Минфина РФ от 20.04.2009 г. № 030306/1/283 указывается, что понесенные заказчиком-застройщиком в ходе строительства расходы не учитываются для целей налогообложения по налогу на прибыль и, следовательно, понесенные убытки также не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Свое мнение Минфин основывает на норме п. 5 ст. 270 НК РФ о том, что в состав расходов, не учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, не включаются расходы на создание (приобретение) объектов амортизируемого имущества, их реконструкцию и модернизацию. Аналогичную позицию занимает и ряд арбитражных судов1. Общим в позиции этих судов является то, что, по их мнению, перечень убытков, содержащийся в пункте 2 статьи 265 НК РФ, является «закрытым», а потому и убытки от строительства не могут быть отнесены к расходам при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Но по данному вопросу имеются и противоположные мнения ряда арбитражных судов.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Согласно постановлению ФАС ВСО от 14.12.2007 г. № А335631/07Ф029138/07 ввиду того, что организацией-налогоплательщиком не были допущены нарушения в экономической обоснованности и документальном подтверждении расходов по объектам строительства, убытки от инвестиционной деятельности могут быть признаны для целей налогообложения прибыли в соответствии с нормой главы 25 НК РФ.

Аналогичный вывод содержится и в постановлении ФАС ВВО от 14.01.2008 г. № А434006/20073488.

То есть суды исходят из принципа «экономической оправданности расходов» и его не равнозначности принципу «экономической эффективности расходов». Оправданность является количественным показателем, а эффективность качественным. При этом качественный показатель не является основой налогового учета. Однако, учитывая факт неоднородности мнений, налогоплательщик должен быть готов отстаивать свою позицию в суде.

Если же проведение проверок экономической обоснованности убытков все-таки происходит, то организациям-застройщикам для минимизации налоговых рисков необходимо выполнить следующее:

  • по каждому случаю увеличения затрат установить и документально зафиксировать причину его возникновения;
  • причины увеличения затрат должны быть оформлены дополнениями в контракт (договор) и в смету;
  • выявления случаев необоснованного завышения цен;
  • выявления случаев необоснованных расходов.

Наиболее «слабым звеном» являются необоснованные расходы и завышение цен. Если такие расходы все-таки были осуществлены, то доказать их оправданность и последующий убыток будет проблематично.

Дополнительные строительные расходы и работы. В ходе строительства строительные и подрядные организации сталкиваются с ситуацией, когда приходится осуществлять дополнительное строительство, которое требует дополнительных расходов. К такого рода дополнительным строительным работам относятся строительство парковок, колодцев, детских сооружений и т.п. В подавляющем большинстве случаев строительство таких объектов не является обязательным по контракту, не включается в смету расходов и выполняется по решению органов местного самоуправления. После завершения строительства такие объекты безвозмездно передаются органам местного самоуправления. Такие расходы не будут включаться в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, так как не были предусмотрены контрактом и сметой строительства. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 03.12.2008 г. № 030306/2/161.

В случае, если строительство дополнительных объектов социально-культурного или бытового назначения связано с условиями выполнения контрактов, то такие расходы будут считаться экономически обоснованными и будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. Такая позиция находит подтверждение и у главного финансового ведомства страны2. Кроме того, Минфин России считает, что отнесение вышеуказанной категории расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль также связано и с деятельностью, направленной на получение прибыли. Расходы на строительство временных сооружений (в том числе временных подъездных путей и дорог; площадок) включаются в состав прочих расходов с 1го числа месяца, следующего за месяцем, в котором закончены работы по их созданию, на основании актов выполненных работ.

Расходы на проведение пусконаладочных работ. Различаются два вида пусконаладочных работ: пусконаладочные работы «под нагрузкой» и пусконаладочные работы «вхолостую» (без нагрузки). Данные категории пусконаладочных работ устанавливаются письмом Госстроя России от 27.10.2003 г. № НК6848/10 «О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ».

Пусконаладочные работы, проводимые «в холостую» (без нагрузки) включаются в сводный сметный расчет как работы капитального характера и включаются в первоначальную стоимость объекта как работы капитального характера и включаются в первоначальную стоимость возводимого основного средства.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Согласно постановлению ФАС МО от 01.09.2009 г. № КАА40/861909 по результатам проведенных пусконаладочных работ «без нагрузки» был составлен акт о приемке. В акте было указано, что объект основных средств находится в состоянии, пригодном для использования, готов к эксплуатации и выпуску продукции, предусмотренной проектом, в объеме, соответствующем нормам освоения проектных мощностей.

На основании нормы ст. 257 НК РФ можно сделать вывод, что после проведения пусконаладочных работ «без нагрузки» формируется первоначальная стоимость объекта основных средств.

По поводу пусконаладочных работ, проводимых «под нагрузкой», Минфин РФ в письме от 20.04.2006 г. № 030304/1/363 указал, что затраты на пусконаладочные работы «под нагрузкой» не включаются в сметную документацию, так как являются работами некапитального характера и учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Но наиболее интересна арбитражная практика ФАС Московского округа по этому вопросу.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Согласно постановлению ФАС МО от 13.02.2007 г. по делу № КАА40/1175706, пусконаладочные работы «под нагрузкой» в первоначальную стоимость объекта не включаются, и расходы на их проведение будут учитываться на основании статьи 264 НК РФ, то есть в составе прочих расходов, связанных с производством.

Аналогичная позиция изложена в постановлении ФАС МО от 01.09.2009 г. № КАА40/861909. Суд указал, что расходы на пусконаладочные работы «под нагрузкой» утверждены в отдельной смете затрат и не предусмотрены в проектно-сметной документации, следовательно, по своему содержанию они не носят капитального характера. В связи с этим они правомерно учтены в составе прочих расходов.

Однако тот же арбитражный суд указал, что из текста ст. 264 НК РФ однозначно не следует, что расходы на проведение пусконаладочных работ однозначно могут быть отнесены к категории прочих расходов только на основании того, что они проводились под нагрузкой3.

Таким образом, у судов нет единого мнения по этому вопросу. То есть если расходы на проведение пуско-наладки «без нагрузки» включаются в состав первоначальной стоимости основного средства, то в отношении пуско-наладки «под нагрузкой» единое мнение отсутствует. Однако, как полагает автор, расходы на пусконаладочные работы «под нагрузкой» можно отнести к прочим расходам, связанным с производством.

Расходы на восстановление окружающей среды после завершения строительства. Следует помнить, что охрана окружающей среды и восстановление земель является обязательным условием осуществления строительства. Данная норма закреплена в ст. 13 и 88 Земельного кодекса РФ и в ст. 37 Федерального закона РФ от 10.01.2002 г. № 7ФЗ «Об охране окружающей среды». Данный вопрос много­аспектен. Расходы на проведение рекультивации земли в интересах заказчика следует учитывать в составе прочих расходов, связанных с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров (работ, услуг), как это требует норма ст. 253 НК РФ. Аналогичная позиция изложена и в письме Минфина РФ от 28.04.2010 г. № 030306/1/298.

Расходы на освоение природных ресурсов включают в себя также и расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам, и в соответствии с п. 2 ст. 261 НК РФ учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством. Такие расходы включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации. В то же время, как указывается в письме Минфина РФ от 08.12.2008 г. № 030306/1/680, в случаях, когда расходы на освоение природных ресурсов непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств, то вышеуказанные расходы учитываются по каждому создаваемому объекту основных средств. Данные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным Налоговым кодексом РФ.

Расходы на охрану окружающей среды, земель и природных ресурсов в целях налогообложения налогом на прибыль включаются в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствии с требованиями ст. 261 НК РФ. Если же организация осуществила расходы на рекультивацию земель после завершения строительства, то такие расходы согласно норме ст. 261 НК РФ включаются в состав расходов равномерно в течение пяти лет. Если же их включить в состав первоначальной стоимости основного средства, то это будет ошибкой.

Расходы на проведение инженерных изысканий под строительство. В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ расходы на проведение инженерных изысканий будут включаться в первоначальную стоимость строящегося объекта. Включению в состав прочих расходов они не подлежат.

Пример 5
СвернутьПоказать

На проведение инженерных изысканий под будущее строительство производственного помещения организация потратила 500 000 руб. Данные расходы она включила в прочие расходы за квартал. Однако при проведении камеральной проверки налоговая инспекция указала на неправомерность таких действий и потребовала сдать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль и исключить вышеуказанные расходы из состава расходов, уменьшающих налоговую базу за отчетный период.

Освобождение территории строительства от временных сооружений, возведенных в ходе строительства, является стандартной ситуацией, сложившейся в большинстве случаев. Согласно ст. 257 НК РФ такие расходы включаются в состав первоначальной стоимости сдаваемого в эксплуатацию объекта строительства. А в силу однозначности нормы пункта 5 статьи 270 НК РФ они не включаются в состав расходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

Пример 6
СвернутьПоказать

После завершения строительства до момента подписания всех актов и ввода строения в эксплуатацию застройщик собственными силами ликвидировал все временные сооружения на отстроенном объекте (бытовки, забор, склад и т.п.). Сумма расходов на это составила 200 000 руб. Первоначальная стоимость сдаваемого объекта 20 800 000 руб. Таким образом, первоначальная стоимость строения будет уже 21 000 000 руб.

То есть все расходы будут осуществляться за счет чистой прибыли. Освобождение (очистка) территории перед началом строительства будет включаться в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только в том случае, если они будут вноситься в смету строительства.

Расходы, направленные на возмещение стоимости сносимых строений и посадок. В письме Минфина РФ от 25.01.2006 г. № 030304/1/56 указывается, что такие расходы должны включаться в стоимость строящегося объекта. Для этого затраты на возмещение должны быть внесены в смету, и с собственниками сносимых строений заключены договоры на возмещение стоимости. Причем стоимость должна быть подтверждена документами БТИ. Сносимые посадки должны быть оплачены также на основании стоимости, подтвержденной органами землеустройства (кадастра) или данными Земельных кадастровых палат в субъектах Российской Федерации.

Пример 7
СвернутьПоказать

Подрядная организация при строительстве жилого дома снесла 2 частных дома. Согласно справке БТИ стоимость каждого из домов составила 1 200 000 руб. Данная сумма была уплачена переселяемым владельцам и включена в стоимость строящегося объекта. Если бы строительная организация выплатила какие-то денежные средства сверх установленной суммы, то переплата не включилась бы в стоимость возводимого объекта и должна была быть выплачена за счет чистой прибыли.

Расходы, не включаемые в первоначальную стоимость объекта строительства

Затраты, не увеличивающие стоимость объектов строительства, разделяются на две категории: а) затраты, предусмотренные сметным расчетом строящегося объекта и б) затраты, не предусмотренные сметным расчетом строящегося объекта.

Согласно требованиям постановления Госстроя РФ от 05.03.2004 г. № 15/1 «Об утверждении и введении в действие методики определения стоимости строительной продукции на территории РФ» в состав затрат, не увеличивающих стоимость строящегося объекта, относятся расходы на подготовку кадров по основной деятельности возводимого объекта и расходы, направленные на возмещение стоимости сносимых строений и посадок. К затратам, не предусмотренным сметами строительства, относятся расходы на консервацию строительства и расходы на уплату штрафов, пеней, неустоек за нарушения. Причем нарушения должны быть связаны со строительством данного объекта. Недопустимо включать в их состав штрафы, пени и неустойки, полученные по другим объектам или по другим видам деятельности подрядной организации. Эти расходы будут относиться к категории внереализационных расходов (подп. 13, п. 1 ст. 265 НК РФ).

Затраты на подготовку кадров по основной деятельности возводимого объекта не включаются в стоимость возводимого объекта. Данная категория расходов возможна в промышленности, когда организация-застройщик собирается начать выпуск продукции сразу же, как только новые мощности будут введены в эксплуатацию. Для организации-застройщика такие расходы будут относиться к категории прочих расходов. Данные расходы следует списывать на себестоимость либо единовременно, либо равномерно, в течение нескольких лет. Второй вариант представляется наиболее оптимальным, так как не потребует значительного увеличения стоимости производимой продукции.

Затраты на консервацию строительства, расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством. Указанные расходы в стоимость строящегося объекта не включаются. Если организация понесла расходы на консервацию объекта, по охране, демонтажу и вывозу оборудования, они будут учитываться в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ). В налоговом учете такие расходы будут учитываться в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены.

Пример 8
СвернутьПоказать

Организация несет расходы по охране законсервированного строительства в размере 200 000 руб. ежемесячно. В соответствии с нормой подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ такие расходы будут считаться другими обоснованными расходами. Документальная обоснованность расходов будет подтверждаться следующими документами: решением руководителя организации о консервации объекта капитального строительства, договором с ЧОП об организации охраны законсервированного объекта и актами приема-передачи оказанных услуг. Экономическим обоснованием таких расходов послужат справки, докладные записки и иные документы, подтверждающие невозможность дальнейшего строительства объекта. Также обоснованием могут быть и решения собственника или руководящего органа о нерентабельности / временной нецелесообразности строительства объекта.

На практике встречаются ситуации, когда все вышеперечисленные расходы включаются у застройщика или у подрядной организации в стоимость возводимого объекта. Однако такое нарушение легко может быть установлено налоговыми органами.


Сноски

СвернутьПоказать
  1. См., в частности, постановления ФАС ЗСО от 26.03.2008 г. № Ф04-876/2008(454-А45-14) и ФАС МО от 10.02.2006 г. № КА-А40/176-06. Вернуться назад

  2. См., в частности, письмо Минфина РФ от 25.05.2007 г. № 03-03-06/1/319. Вернуться назад

  3. См. постановление ФАС МО от 11.07.2008 г. № КА-А40/5083-08-2. Вернуться назад

на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  5 голосов

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.