• Журнал «Юридический справочник руководителя» март 2017
  • Рубрика Налогообложение

Не виноватый я!
Какие обстоятельства исключают вину налогоплательщика

  • Рейтинг 5
  • 0 комментариев
  • 321 просмотр
Полистать демо-версию печатного журнала
Вина компании в совершении налогового правонарушения исключается, если деяние совершено вследствие чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств, выполнения письменных разъяснений, а также в иных обстоятельствах (ст. 111 НК РФ). При наличии этих оснований привлечь компанию к налоговой ответственности нельзя. Поговорим о том, как эти нормы суды применяют на практике.


Компания не может быть привлечена к налоговой ответственности, если истекли сроки давности, отсутствует событие правонарушения или вина (п. 1 ст. 109 НК РФ). В статье пойдет речь о последнем из этих обстоятельств – отсутствии вины компании.

Был ли умысел?

В статье 110 НК РФ говорится о двух формах вины: умысле и неосторожности.

Нарушение считается совершенным умышленно, если лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия) и желало (либо сознательно допускало) наступление вредных последствий (п. 2 ст. 110 НК РФ).

Если же лицо не осознавало противоправного характера действий (бездействия) либо вредных последствий, правонарушение признается совершенным по неосторожности (п. 3 ст. 110 НК РФ).

И в том, и в другом случае компания привлекается к налоговой ответственности. Разница лишь в том, что совершение правонарушения по неосторожности налоговики или суд могут посчитать смягчающим обстоятельством. Если это произойдет, размер штрафа будет снижен (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2013 по делу № А45-19364/2012, ФАС Уральского округа от 07.08.2012 № Ф09-6797/12 по делу № А07-20939/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2011 по делу № А27-2196/2011).

Если же вина установлена не будет, то о привлечении компании к ответственности не может быть и речи.

Смотрите также статью «ТОП 10 обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика»
К сведению
СвернутьПоказать

Несмотря на то что действия (бездействие), нарушающие закон, совершают конкретные люди (например, директор или главбух), виновной все равно считается организация. Объясняется это тем, что компания участвует в налоговых отношениях через своего представителя (п. 1 ст. 26 НК РФ). И его действия (бездействие) расцениваются как действия (бездействие) самой компании (п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Открытый перечень

Обстоятельства, исключающие вину, перечислены в ст. 111 НК РФ. Компаний касаются всего три пункта:

  • совершение деяния вследствие чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;
  • выполнение письменных разъяснений компетентных органов;
  • иные обстоятельства.

Остановимся на каждом пункте этого перечня подробно.

Чрезвычайные обстоятельства

Сразу скажем, что чрезвычайные и непреодолимые обстоятельства (например, стихийное бедствие) должны подтверждаться общеизвестными фактами, публикациями в СМИ или иными способами, не нуждающимися в доказывании (подп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Самым распространенным чрезвычайным обстоятельством, исключающим вину, можно считать пожар. За считанные минуты он может превратить в пепел «первичку», счета-фактуры, бухгалтерские и налоговые регистры. А их отсутствие считается грубым нарушением правил учета (ст. 120 НК РФ), за которое компании грозит штраф – 10 000 руб. При рецидиве он составит уже 30 000 руб. А если в результате нарушения будет занижена налоговая база, придется выложить 20 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.

К сведению
СвернутьПоказать

За нарушение порядка и сроков хранения документов ответственное лицо (директор или главбух) может быть привлечено к ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ. За первое нарушение его оштрафуют на 5000–10 000 руб., за повторное – на 10 00–20 000 руб. или дисквалифицируют на срок от года до двух.

Но и это еще не все. За непредставление документов по требованию налоговиков организацию могут привлечь к ответственности по ст. 126 НК РФ. Штраф придется заплатить по «тарифу» 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Впрочем, в случае с пожаром компания может ставить вопрос о своей невиновности. Главное, чтобы факт возгорания был документально подтвержден (постановления ФАС Московского округа от 12.02.2014 по делу № А40-136320/12-140-970 и от 22.10.2012 по делу № А41-31823/10, Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2009 № 09АП 11556/2009-АК по делу № А40-29511/09-139-99).

Судебная практика
СвернутьПоказать

Компания отразила в налоговой отчетности убыток, однако по требованию инспекции подтверждающих первичных документов не представила. За отсутствие «первички» фирма была оштрафована. Не согласившись со штрафом, компания обратилась в суд. В подтверждение своей позиции она представила справку противопожарной службы о том, что «в результате короткого замыкания электропроводки и последующего горения в кладовом помещении… сгорели бухгалтерские документы».

Арбитры встали на сторону компании. Доводы инспекции о том, что у фирмы вообще не было ни убытков, ни бухгалтерских документов, приняты не были. Суд посчитал, что они «носят предположительный характер» (постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2006 по делу № А55-34333/2005-11 (определением ВАС РФ от 18.01.2007 № 16175/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)).

Аналогично нельзя говорить о вине компании в случае залива помещений (постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2004 № А52/3/04/2, Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2013 № 09АП 26933/2013 по делу № А40-136320/12-140-970, Десятого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2012 по делу № А41-23668/12).

Вне зависимости от того, почему утрачены документы (пожар или залив), их нужно попытаться восстановить. В противном случае привлечение к ответственности может быть признано правомерным.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 31.08.2009 по делу № А46-24100/2008 указал, что компания обязана обеспечить сохранность документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ). Организация, не предпринимающая мер по восстановлению утраченных бумаг, эту норму нарушает. Следовательно, привлечение ее к ответственности законно.

Таким образом, необходимо, прежде всего, зафиксировать факт утраты. Для этого в зависимости от ситуации следует обратиться:

  • в обслуживающую организацию, которая составит акт о затоплении и выдаст соответствующую справку;
  • в противопожарную службу (подтверждающим документом будет справка или акт о пожаре).

Кроме того, необходимо предпринять все возможные меры по восстановлению утраченных бумаг, например, письменно попросить контрагентов предоставить копии счетов-фактур, актов и иных документов.

Использование письменных разъяснений

Налогоплательщики имеют право получать от налоговых органов бесплатную информацию, в т.ч. в письменной форме (подп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 21 НК РФ):

  • о действующих налогах, сборах, страховых взносах;
  • законодательстве о налогах, сборах, страховых взносах;
  • порядке исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов;
  • порядке заполнения отчетности и др.

Вопросы, возникающие при применении налогового законодательства, также можно направлять в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Чиновники министерства, в свою очередь, обязаны давать на них ответы. Порядок действий налоговиков и финансистов при ответах на вопросы прописан в специальных административных регламентах (приложения к приказам Минфина России от 02.07.2012 № 99н и от 15.06.2012 № 82н соответственно).

Смотрите статью «Письма ФНС и другие разъяснения с нормативными свойствами. Практика оспаривания»
К сведению
СвернутьПоказать

Разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика. Поэтому решения инспекции по результатам проверки, решения о возврате налога, а также действия, связанные с возвратом налога, не могут рассматриваться в качестве разъяснений (Обзор судебной практики Арбитражного суда Западно-Сибирского округа за II квартал 2015 года по спорам, возникающим из административных, гражданских и иных правоотношений (утв. Президиумом Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.10.2015, без номера)).

Каким должно быть письмо?

Все письма, которыми руководствуются компании в своей работе, можно условно разделить на три типа:

  • письма, направленные для использования в работе налоговым органам. Фирмы, использующие такие письма, ответственности могут не бояться (подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ, постановление ФАС Северо­Западного округа от 18.09.2009 по делу № А42-1455/2009). Ознакомиться с обязательными к применению письмами можно с помощью специального электронного сервиса «Письма ФНС России, направленные в адрес территориальных налоговых органов» на официальном сайте налоговой службы1;
  • письма, направленные конкретной организации. Компаниям, использующим эти письма, ответственность тоже не грозит (письма Минфина России от 20.07.2009 № 03-01-11/4-176, от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138). Но чтобы получить такое письмо придется направлять чиновникам запрос;
  • письма, направленные другим лицам. Содержащимися в них разъяснениями придется руководствоваться на свой страх и риск (письмо Минфина России от 20.07.2009 № 03-01-11/4-176). На то, что такие письма не освобождают от ответственности, нередко указывают и судьи (постановления Арбитражного суда Дальневосточного округа от 06.12.2016 № Ф03-5766/2016 по делу № А51-2042/2016, ФАС Северо-Западного округа от 21.01.2013 по делу № А13-16610/2011). Впрочем, зачастую арбитры идут навстречу налогоплательщикам, которые руководствовались «чужими» письмами. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 14.05.2014 № Ф05-3824/14 по делу № А40-127428/10 указал на отсутствие вины налогоплательщика. Свое решение арбитры обосновали тем, что компания руководствовалась письмами Минфина России, которые были опубликованы в справочных правовых системах и средствах массовой информации, то есть адресованы и доступны неопределенному кругу лиц. Аналогичный подход можно встретить и в других судебных актах (см., например, определение ВС РФ от 13.05.2015 № 5-КГ15-19, постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17.02.2016 № Ф04-102/2016 по делу № А67-4261/2015, ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2012 по делу № А42-4511/2011, ФАС Московского округа от 26.11.2010 № КА-А40/13144-10 по делу № А40-113562/09-20-933).

Особое внимание к датам

В подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ особо оговаривается, что письмо «по смыслу и содержанию» должно относиться «к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа». И это вполне оправданно, ведь в другом периоде законодательство может существенно измениться.

Так, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 23.11.2016 № Ф08-8849/2016 по делу № А53-1648/2016 указал, что доначисление произведено за период с 1 января 2012 г. по 1 июля 2013 г. А письма, на которые ссылалась компания, датированы 2015 г. Кроме того, в 2009 г. и 2012 г. приняты постановления Президиума ВАС РФ по соответствующим вопросам.

Впрочем, если разъяснения сохраняют свою актуальность в спорном периоде, суд, скорее всего, примет их в качестве доказательства невиновности. Тот же Арбитражный суд Северо-Кавказского округа установил, что при исчислении налога за 2013 г. компания руководствовалась письмом Минфина России от 01.11.2012 № 03-05-05-02/112. Причем в письме рассматривался порядок исчисления и уплаты налога за 2011–2012 гг. Несмотря на это, арбитры сделали вывод об отсутствии вины компании (постановление от 08.06.2016 № Ф08-3533/2016 по делу № А53-9382/2015).

Если чиновники изменили свое мнение

Не исключено, что орган, давший разъяснение, может просто поменять свою точку зрения. Например, отвечая на вопрос о возможности учета в расходах стипендий, выплачиваемых будущим работникам, чиновники сформировали сразу три мнения, как говорится, на любой вкус:

  • стипендию, выплаченную будущему работнику, нельзя учесть в расходах (письмо от 17.04.2009 № 03-03-06/1/257);
  • стипендию, выплаченную будущему работнику, можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), но только после принятия обучающегося в штат организации (письма от 08.06.2012 № 03-03-06/1/297, от 07.05.2008 № 03-04-06-01/123);
  • стипендию, выплаченную будущему работнику, можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ) без всяких условий (письмо от 08.06.2011 № 03-03-06/1/336).

Возникает вопрос: может ли налогоплательщик сам выбрать удобную для него точку зрения? Чиновники на него, к сожалению, не отвечают. Да и арбитражная практика не отличается единообразием. Одни суды считают, что руководствоваться следует более поздними письмами (см., например, определение ВАС РФ от 13.09.2012 № ВАС 11307/12, постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.06.2015 № Ф07-3075/2015 по делу № А66-15318/2014 и от 27.05.2015 № Ф07-2494/2015 по делу № А66-7779/2014, ФАС Западно-Сибирского округа от 14.08.2012 по делу № А70-10069/2011). Другие, установив «противоречивый характер» писем Минфина России, приходят к выводу об «отсутствии оснований для привлечения к налоговой ответственности» (постановление ФАС Уральского округа от 22.05.2012 № Ф09-2745/12 по делу № А76-11276/2011).

Кстати, противоречия могут быть не только между двумя разъяснениями Минфина России, но и между письмом финансистов и письмом налоговиков. Этот факт тоже может стать основанием для вывода о невиновности компании (постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.06.2016 № Ф08-3533/2016 по делу № А53-9382/2015, ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2009 по делу № А79-3672/2008-К2).

Иные обстоятельства

Суды часто не усматривают вины компании в случаях, напрямую не упомянутых в НК РФ. Например, нельзя говорить о вине компании в случае хищения документов (решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.08.2011 по делу № А40-807/10-20-4).

Судебная практика
СвернутьПоказать

Налоговая инспекция приняла решение о проведении выездной проверки организации. В тот же день налогоплательщику было направлено требование о представлении документов, необходимых для ее проведения.

Организация представила не все документы, поскольку часть бумаг была похищена. В подтверждение была предъявлена справка из органов внутренних дел. Тем не менее организация была оштрафована за непредставление документов по п. 1 ст. 126 НК РФ. При этом налоговики сослались на то, что из справки не видно, какие именно документы были украдены. Кроме того, по мнению инспекторов, организация не принимала мер по восстановлению похищенных бумаг.

Однако суд с инспекцией не согласился. Арбитры указали, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана (п. 6 ст. 108 НК РФ). Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица, возлагается на налоговые органы. А неустранимые сомнения толкуются в пользу лица, привлекаемого к ответственности.

Поскольку документы, за непредставление которых организация привлечена к ответственности, были похищены, вина налогоплательщика отсутствует. Следовательно, его привлечение к налоговой ответственности неправомерно.

При этом суд подчеркнул: налоговики не сумели доказать, что организация не принимала мер к восстановлению документов. Бумаги, которые налогоплательщик смог восстановить, были представлены в инспекцию (постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.06.2008 по делу № А21-7879/2007).

Как и в случае с пожаром или заливом, документы нужно попытаться восстановить. В противном случае штраф может быть признан законным. Так, постановлением ФАС Уральского округа от 28.04.2010 № Ф09-2782/10-С2 по делу № А07-10549/2009 привлечение к ответственности за непредставление украденных документов было признано правомерным, т.к. налогоплательщик в течение 12 месяцев после кражи не предпринимал меры по их восстановлению.

Поэтому необходимо зафиксировать факт утраты, обратившись в полицию с заявлением, и предпринять все возможные меры по восстановлению документов.

Кроме того, арбитры могут сделать вывод о невиновности фирмы, которая не смогла исполнить требование налоговиков о представлении большого количества документов в связи с недостаточным количеством сотрудников.

Судебная практика
СвернутьПоказать

Налоговики затребовали у компании 53 249 документов. Притом что в штате компании числилось всего четыре человека. Фирма смогла представить лишь часть документов. Проверяющие оштрафовали компанию на 4,5 млн руб. (200 руб. за каждый непредставленный документ). Однако суд, «принимая во внимание незначительность кадровых ресурсов общества и отсутствие у него дохода, достаточного для привлечения работников на основе гражданско-правовых договоров, с учетом значительного объема истребованных налоговым органом документов», признал компанию невиновной (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24.06.2016 № Ф09-6821/16 по делу № А76-18033/2015).

Иными обстоятельствами, исключающими вину, также могут быть:

  • использование в работе актов арбитражного суда, принятых в пользу компании (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.05.2016 № Ф03-1787/2016 по делу № А80-221/2015, решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.06.2015 по делу № А40-135737/14);
  • противоречивость судебной практики (постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2010 № Ф09-5178/10-С3 по делу № А76-43602/2009-54-740/17);
  • отсутствие претензий налогового органа по итогам камеральной проверки (решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.07.2011 по делу № А40-34389/10-129-191);
  • возврат налога инспекцией, в результате которого у компании образовалась недоимка (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.07.2016 № Ф04-3074/2016 по делу № А67-7201/2015).

Сноски

СвернутьПоказать
  1. https://www.nalog.ru/rn77/about_ft s/about_nalog/ Вернуться назад

Полистать демо-версию печатного журнала
на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  1 голос

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.