• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» апрель 2008
  • Рубрика Налоговый учет

Последствия применения для сотрудников стандартных налоговых вычетов

  • Рейтинг 5
  • 0 комментариев
  • 15648 просмотров
Предоставление налоговым агентом стандартных налоговых вычетов является обычной процедурой. Но, несмотря на свою простоту, она содержит и много неясностей и противоречий, которые могут повлечь применение штрафных санкций со стороны налоговых органов. Автор рассматривает некоторые вопросы правомерности применения стандартных налоговых вычетов и предлагает свое решение ряда спорных вопросов.


Правовая природа стандартных налоговых вычетов

Налог на доходы физических лиц для граждан является тем же, что и налог на прибыль для организаций. Так же, как налоговая база по «большому» налогу на прибыль уменьшается на законодательно установленные расходы, так и налоговая база по НДФЛ уменьшается на аналог расходов – налоговые вычеты. Одной из таких категорий вычетов являются стандартные налоговые вычеты. По своему экономическому характеру стандартные налоговые вычеты являются в большей степени социальной составляющей, так как распространяются на работников, получающих невысокую заработную плату, и служат для поддержания социального и общественного статуса определенных категорий граждан.

Отличительной особенностью стандартных налоговых вычетов является то, что они (в отличие от других категорий налоговых вычетов) не связаны с изменением имущественного положения налогоплательщика. Стандартные налоговые вычеты предоставляются определенным категориям граждан, независимо от их социального или общественного положения. Вторым отличительным моментом является то, что стандартные налоговые вычеты предоставляются вне зависимости от понесенных налогоплательщиком расходов. Порядок предоставления, размеры и основания для предоставления стандартных налоговых вычетов закреплены в статье 218 Налогового кодекса. Согласно статье 210 Кодекса стандартные налоговые вычеты применяются только к доходам физических лиц – налогоплательщиков, облагаемым по ставке 13 процентов.

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Такая позиция подкреплена и судебной практикой, согласно которой для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218–221 Налогового кодекса (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.03.2004 г. № А43-8632/2003-11-372).

Стандартные налоговые вычеты можно подразделить на две категории:

  • налоговые вычеты на самого налогоплательщика;
  • налоговые вычеты на детей.

К налоговым вычетам относятся:

  • максимальная сумма вычета в размере 3 тыс. руб. (получают участники ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС, инвалиды Великой Отечественной войны, бывшие военнослужащие, получившие инвалидность при защите СССР или РФ);
  • вычет в размере 500 руб. получают Герои Советского Союза и Герои РФ, инвалиды с детства, инвалиды 1 и 2 групп; родители и супруги военнослужащих, погибших при защите СССР и РФ;
  • стандартный вычет в размере 600 руб. получают налогоплательщики, на обеспечении которых находятся дети до 18 лет, а также учащиеся очной формы обучения до 24 лет;
  • минимальный вычет в размере 400 руб. получают опекуны чужих детей, одинокие родители, самостоятельно воспитывающие ребенка и т.п.

В первой редакции статьи 218 Налогового кодекса в качестве категорий граждан, имеющих право на стандартные налоговые вычеты, не были упомянуты граждане, принимавшие участие в боевых действиях на территории РФ (Чечня, Дагестан), что приводило требование налогового законодательства в противоречие с требованиями закона от 12.01.1995 г. № 5-ФЗ «О ветеранах». Действующая с 1 января 2007 года редакция статьи 218 Налогового кодекса исправила это расхождение.

Также право на стандартный налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода (года) имеют физические лица, принимавшие участие в боевых действиях на территории РФ и состоящие на действительной военной службе. Данная позиция определена в письме УФНС РФ по г. Москве от 02.07.2007 г. № 28-11/62357. Данное положение распространяется на военнослужащих независимо от их ведомственной принадлежности, а не только на военнослужащих, проходящих службу в системе Министерства обороны.

Отличительной особенностью стандартных налоговых вычетов является возможность их предоставления одному физическому лицу сразу по нескольким основаниям.

Пример 1

Сотрудница организации имеет право на вычет в размере 500 руб. как вдова офицера, погибшего в Чечне. Одновременно она является матерью двоих детей. Следовательно, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса, она имеет право на вычет в размере 1 200 руб. (600 руб. на каждого ребенка). Общая сумма стандартного налогового вычета работника составляет 2 100 руб.

Но в то же время по стандартным налоговым вычетам имеется и ограничение: стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. предоставляется только до того момента, когда полученный налогоплательщиком доход не превысит 20 000 руб. Согласно подпункту 3 пункта 4 статьи 218 Налогового кодекса с даты получения налогоплательщиком указанного дохода налоговый вычет применяться уже не будет. Следует учитывать тот факт, что минимальный вычет в размере 400 руб. будет предоставляться включительно до того месяца, когда доход физического лица-налогоплательщика составляет сумму, меньшую или равную 20 тыс. руб.

Такая позиция подкрепляется и мнением Минфина РФ, который в письме от 28.04.2007 г. № 03-04-06-01/134 указал, что стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. должен быть предоставлен за временной период, включая месяц, в котором у работника исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода доход составил/не превысил 20 тыс. руб. Это же правило распространяется и на стандартные налоговые вычеты в отношении детей в сумме 600 руб.

Пример 2

Заработная плата сотрудника организации составляет 10 тыс. руб. Сотрудник работает в организации с февраля. Следовательно, налоговый вычет в размере 400 руб. ему будет предоставлен за февраль и март, когда его заработная плата составляла сумму, равную 20 000 руб. (не превысила ее). Общая сумма налогового вычета, уменьшающая налоговую базу по НДФЛ, у него составит 800 руб.

Важным моментом в применении стандартных налоговых вычетов является то, что они распространяются только на те доходы, которые облагаются по ставке 13 процентов, то есть на стандартные доходы. В этом вопросе мнения финансовых и контрольных ведомств разошлись. В письме ФНС РФ от 05.06.2006 г. № 04-1-04/300 четко и однозначно указано, что стандартный налоговый вычет применяется только к стандартным доходам, получаемым физическим лицом на стандартных основаниях. Следует учитывать, что налоговые органы на местах придерживаются именно такой позиции. Организациям следует учитывать и тот факт, что стандартные налоговые вычеты не предоставляются по доходам, не облагаемым НДФЛ. Перечень таких доходов приведен в статье 217 Налогового кодекса.

Минфин РФ придерживается несколько иной позиции. В частности, в письме от 22.05.2007 г. № 03-04-06-01/153 он указал, что стандартный налоговый вычет может быть предоставлен и в отношении дохода физического лица, полученного в виде вексельного процента или в виде дисконта по дисконтным векселям. Налоговый кодекс не предусматривает возможность применения стандартного налогового вычета в отношении доходов, полученных физическим лицом от операций с ценными бумагами (ст. 214.1 НК РФ). Аналогичная позиция отражена и в письме Минфина от 04.09.2007 г. № 03-04-06-01/310. Согласно статье 207 Налогового кодекса стандартные налоговые вычеты не применяются и в отношении тех работников организации (предприятия), которые не являются налоговыми резидентами РФ. У таких работников доходы, полученные от источников в РФ, будут облагаться по ставке 30 процентов.

В этой ситуации возникает вопрос: а как поступать с работниками, являющимися гражданами Республики Беларусь? Ряд работодателей совершенно неправомерно относит их к резидентам РФ. Но такой подход является неверным и может привести к предъявлению претензий со стороны налоговых органов и штрафным санкциям, так как граждане Белоруссии являются гражданами другого государства и не являются налоговыми резидентами РФ. Также не применяются стандартные налоговые вычеты и к доходам в виде полученных процентов по вкладам по договорам срочного пенсионного вклада (письмо Минфина от 09.06.2007 г. № 03-04-07-01/117).

По мнению автора, для избежания претензий со стороны налоговых органов лучше руководствоваться требованиями налоговых органов и применять стандартные налоговые вычеты только к прямым системным выплатам в пользу физического лица.

Пример 3
Свернуть Показать

Работник получил в течение месяца заработную плату в размере 25 000 руб. Одновременно от операций с ценными бумагами им был получен доход в размере 9 000 руб. и материальная помощь в размере 5 000 руб. Общий доход работника за месяц составил 39 000 руб. Работник является участником ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС. Следовательно, он имеет право на имущественный налоговый вычет с суммы дохода в размере 3 000 руб. Но вычет будет применяться только к его заработной плате. Оставшиеся 14 000 руб. дохода не подлежат уменьшению на сумму стандартного налогового вычета.

Предоставлять стандартный налоговый вычет физическому лицу может не только работодатель, у которого налогоплательщик является постоянным работником, но любая другая организация или индивидуальный предприниматель, уплачивающий доход, облагаемый по ставке 13 процентов, как по трудовым договорам, так и по гражданско-правовым договорам.

Пример 4

Зарплата сотрудницы составляет 10 000 руб. Стандартный налоговый вычет на ребенка составляет 600 руб. Одновременно она является почасовым преподавателем вуза с заработной платой 5 000 руб. На втором месте работы она также может рассчитывать на стандартный налоговый вычет в размере 600 руб.

При рассмотрении вопроса получения стандартного налогового вычета у нескольких работодателей следует руководствоваться следующим: стандартный налоговый вычет может предоставляться различными работодателями путем их суммирования.

Пример 5
Свернуть Показать

В марте текущего года сотрудник перешел на другую работу. На прежнем месте работы его заработная плата составляла 6 000 руб. Следовательно, стандартный налоговый вычет составлял за январь-февраль 1 200 руб. (600 руб. × 2). Заработная плата на новом месте работы составляет 10 000 руб. Таким образом, общий доход сотрудника за первый квартал составит 22 000 руб. То есть уже на новом месте работы он теряет право на имущественный налоговый вычет.

Указав, что стандартные налоговые вычеты могут суммироваться только в последовательности по работодателям (при переходе с одного места работы на другое), в законодательстве отсутствуют какие-либо четкие указания на то, как должны поступать работники в ситуациях совместительства или научной, преподавательской, творческой работы. По нашему мнению, в случаях, если работник помимо основного места работы выполняет какую-либо иную работу по гражданско-правовым договорам либо является совместителем, он может воспользоваться стандартными налоговыми вычетами по всем местам работы.

Инициатива в предоставлении стандартного налогового вычета

Вопрос о том, кто является инициатором в предоставлении стандартного налогового вычета, до сих пор остается открытым. По данному вопросу отсутствует единообразная судебная и законодательная практика.

В соответствии с пунктом 3 статьи 218 Налогового кодекса стандартные налоговые вычеты предоставляются работнику работодателем на основании его письменного заявления и приложенных документов (копий документов), подтверждающих его безусловное право на такой вычет. Причем ни Налоговый кодекс, ни какие-либо документы Минфина или ФНС не устанавливают образец заявления и/или перечень подтверждающих документов. Основным документом в этом случае является именно собственное заявление работника.

С вопросом написания заявления напрямую связан и вопрос инициативы в предоставлении стандартного налогового вычета. К сожалению, отсутствует сколько-нибудь внятная официальная позиция по данному вопросу. Минфин и ФНС в этом вопросе хранят молчание, предоставив инициативу налоговым органам на местах, а мнения арбитражных судов диаметрально противоположны.

Так как налоговые органы на местах также не имеют какой-либо официальной позиции, они будут руководствоваться своим профессиональным суждением и экономической логикой. А такая позиция может быть субъективной и несет риски предъявления претензий и исков со стороны налоговой инспекции.

По вопросам инициативы в предоставлении стандартного налогового вычета нет единой практики. Часть арбитражных судов встает на сторону налогоплательщика.

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.06.2006 г. № А78-5657/05-С2-12/489 указано, что налоговый агент (работодатель) предоставлял стандартный налоговый вычет без письменного заявления сотрудников только на основании справок, выданных администрацией муниципального образования, о наличии у них детей соответствующего возраста. Однако суд пришел к выводу, что сам факт представления работникам справок, оформленных соответствующим образом, налоговому агенту (работодателю) свидетельствует о намерении получить стандартный налоговый вычет. Поэтому ни в действиях налогового агента, ни в действиях работника нарушений не допущено.

Однако решений в пользу налогоплательщиков не так много, поэтому подобная практика не может быть применена на территории действия других федеральных арбитражных судов.

Мнение, что стандартный налоговый вычет может быть предоставлен налоговым агентом работнику только при наличии его заявления и приложенных документов, подтверждающих право на стандартный налоговый вычет есть и в арбитражной практике.

Судебно-арбитражная практика

ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 05.12.2006 г. № Ф04-7924/2006(28822-А46-27) указал, что предоставление стандартного налогового вычета налоговым агентом без письменного заявления работника и приложенных документов, подтверждающих его безусловное право на вычет, является неправомерным.

Аналогичная позиция изложена и в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 27.07.2006 г. № Ф04-4697/2006(24695-А26-27), ФАС Поволжского округа от 28.04.2005 г. № А12-33803/04-С51, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.05.2005 г. № А69-1778/04-7-Ф02-2368/05-С1.

Предоставление налогоплательщику стандартных налоговых вычетов со стороны налогового агента, без соответствующего обоснования и заявления, влечет применение штрафных санкций в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса.

Природа налоговых вычетов вообще и стандартного налогового вычета в частности такова, что они предоставляются по инициативе работника, на основании документального подтверждения имеющихся у него установленных законодательством оснований. То есть сам налогоплательщик должен подтвердить обстоятельства, по которым ему полагаются налоговые вычеты, и заявить работодателю о своих правах на уменьшение налоговых выплат. Работодатель как налоговый агент обязан проверить законность требований работника на получение стандартного налогового вычета и контролировать период действия оснований для вычетов.

Существует несколько позиций по поводу выполнения процедуры предоставления стандартного налогового вычета работнику. Несмотря на положительную практику в решениях ряда арбитражных судов о том, что предоставление стандартного налогового вычета возможно при предъявлении работодателю документов, подтверждающих право на получение стандартного налогового вычета, по нашему мнению, это все-таки несет налоговые риски в части предъявления к налоговому агенту претензий со стороны налоговых органов в необоснованном занижении налоговой базы по НДФЛ.

Для избежания указанных налоговых рисков организации следует разработать внутренний регламент по предоставлению документов, необходимых для получения стандартного налогового вычета. К таким документам могут относиться:

  • заявление на вычет;
  • копии свидетельства о рождении детей или справки из вуза, подтверждающие факт того, что ребенок является студентом/ аспирантом очной формы обучения;
  • документы, подтверждающие факт участия в боевых действиях на территории РФ;
  • свидетельство о разводе (для подтверждения факта того, что заявитель является одиноким родителем);
  • копии орденской книжки;
  • справка из медицинского учреждения, подтверждающая факт того, что ребенок является инвалидом с детства;
  • для вдов погибших военнослужащих – справка о том, что их муж погиб при выполнении воинского долга при защите РФ;
  • справка из органов социальной защиты, подтверждающая факт того, что заявитель является опекуном взрослого недееспособного гражданина или опекуном чужого ребенка;
  • справка 2-НДФЛ, полученная с прежнего места работы, в которой отражается сумма ранее полученного стандартного налогового вычета.

Этот список является базовым. Организация может его расширить и затребовать от работника какие-либо документы дополнительно, но это должно быть зафиксировано во внутренних документах организации. На бухгалтерию налогового агента также возлагаются и обязанности по контролю за полнотой и своевременностью предоставления работниками, имеющими право на стандартный налоговый вычет, соответствующих подтверждающих документов. Не секрет, что в ряде случаев работники не приносят полный комплект документов, подтверждающих право на вычет, в срок, бухгалтерия верит коллеге на слово, а последствиями такого «душевного единения сердец» будут штрафные санкции от налоговой инспекции. Работодатель должен предоставлять налоговый вычет только при наличии всех необходимых документов.

Кроме того, отсутствие контроля за своевременным предоставлением необходимых подтверждающих документов может привести и к неправомерному предоставлению стандартного налогового вычета.

Пример 6
Свернуть Показать

У сотрудницы организации ребенок обучался в институте, а затем в очной аспирантуре. В течение года ее стандартный налоговый вычет составлял 7 200 руб. По достижении ребенком возраста 24 года бухгалтерия не известила сотрудницу о том, что стандартный налоговый вычет, в соответствии с пятым абзацем подпункта 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса, к ней больше применяться не будет. Ребенок сотрудницы окончил аспирантуру в 25 лет, следовательно, сумма в 7 200 руб. стандартного налогового вычета была получена ею незаконно. В данном случае налоговая инспекция может применить штрафные санкции именно к работодателю, так как он не выполнил обязанность налогового агента проверить правомерность предоставления стандартных налоговых вычетов.

Другой серьезной ошибкой является то, что ряд бухгалтерий предприятий и организаций сквозь пальцы смотрит на необходимость написания заявления на предоставление стандартного налогового вычета в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса. Наиболее «продвинутые» из них ссылаются на упомянутые выше решения арбитражных судов. Но такая позиция, наряду с неоспоримыми достоинствами, имеет и серьезные недостатки. Во-первых, решения федеральных арбитражных судов применимы только на территориях, которые им подотчетны. Во-вторых, эта позиция вступает в противоречие с требованиями письма Минфина от 28.11.2005 г. № 03-05-01-04/372, в котором федеральное финансовое ведомство указало, что организация должна применять стандартные налоговые вычеты только при наличии заявления сотрудника. По мнению Минфина, это относится ко всем формам. Причем свое требование Минфин распространил на категории вычетов в 400 руб. и 600 руб., то есть на основные категории стандартных налоговых вычетов. Нет никаких сомнений в том, что данное письмо «творчески» используется территориальными налоговыми органами. Но, как это ни парадоксально, позиция Минфина имеет правовое обоснование. Любые юридически значимые действия в пользу физического лица могут осуществляться только при наличии заявления гражданина об инициации таких действий в его пользу.

Форма заявления на предоставление налоговых вычетов вообще и стандартных в частности нормативными документами Минфина или ФНС не регламентируется. В организациях такая форма составляется произвольно. Рекомендуем, чтобы организация утвердила формы заявления приказом.

В форме заявления на предоставление стандартного налогового вычета в обязательном порядке должна быть указана следующая информация:

  • сумма стандартного налогового вычета, запрашиваемого работником;
  • тип налогового вычета.

Любые другие реквизиты допустимы, но вышеуказанные являются обязательными.

Предоставление стандартных налоговых вычетов является правом налогоплательщика, подтвержденным налоговым законодательством. Но инициатором их предоставления является все-таки сам налогоплательщик. Работодатель как налоговый агент должен выполнить функции по уменьшению НДФЛ только после получения от работника заявления и всех необходимых подтверждающих документов.

Некоторые сложные вопросы в предоставлении стандартного налогового вычета

Несмотря на кажущуюся простоту, стандартные налоговые вычеты имеют и целый ряд подводных камней, которые связаны прежде всего с процедурой предоставления таких вычетов и процедурой определения лица, получающего данный вычет. Ниже остановимся на некоторых из них.

Стандартные налоговые вычеты, получаемые одинокими родителями

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса под «одиноким родителем» понимается один из родителей ребенка, не состоящий в зарегистрированном браке. То есть такое распространенное явление, как «гражданский брак», налоговым законодательством не рассматривается в качестве гражданско-правового акта.

Из текста статьи 218 Налогового кодекса следует, что право на двойной налоговый вычет в размере 1 200 руб. имеет только один из родителей, на обеспечении которого находится ребенок. Причем законодатель не раскрывает, что понимается им под термином «обеспечение»: полное содержание ребенка без помощи второго родителя либо просто совместное проживание, подразумевающее определенное содержание ребенка. Кроме того, второй родитель может принимать активное участие в воспитании и содержании ребенка, даже не уплачивая алименты официально, а передавая их из рук в руки или покупая какие-либо значительные вещи для ребенка: компьютер, велосипед, обеспечивая отдых и т.п.

По данному вопросу мнение регулирующих органов неоднозначно. В письме Минфина от 16.08.2007 г. № 03-04-05-01/273 указывается, что право на стандартный налоговый вычет по НДФЛ имеет только один из родителей, на обеспечении которого находится ребенок. Другой родитель, пусть даже и уплачивающий алименты, права на вычет не имеет. Аналогичная позиция изложена и в письме Минфина РФ от 06.08.2007 г. № 03-04-06-01/282.

Позиция Минфина, изложенная выше, противоречит его позиции, изложенной ранее. Так, в письме от 14.07.2006 г. № 03-05-01-04/213 Минфин придерживался другого мнения: право на стандартный налоговый вычет в размере 600 руб. имеет каждый из разведенных родителей ребенка. Аналогичную позицию занимали Управление ФНС РФ по г. Москве (письмо от 09.03.2007 г. № 28-10/1997) и Управление ФНС РФ по Московской области (письмо от 25.03.2005 г. № 08-03/б-н). А в письме УФНС РФ по г. Москве от 13.01.2006 г. № 21-11/2542 вообще содержится «революционная» возможность предоставления стандартного налогового вычета в двойном размере, то есть 1 200 руб. каждому из разведенных родителей.

Если рассмотреть трансформацию «принципиальных позиций» главного финансового ведомства и идущего за ним в затылок налогового ведомства, то можно заметить, что они нарушают основное правило налогообложения, закрепленное в части первой Налогового кодекса: налогоплательщики должны быть поставлены в равные условия и никакая дискриминация и ограничения в отношении одной категории налогоплательщиков по сравнению с другой аналогичной категорией не допускается. Однако практика показывает, что Налоговый кодекс для Минфина уже давно «вторичен» по сравнению с его собственными «изобретениями» в виде писем, ответов и т.п. Позиция Минфина не только не конституционна, но и архаична: как и в советские времена, упор делается только на материальное содержание ребенка, а тот факт, что один из родителей принимал самое активное участие или же самостоятельно занимался воспитанием ребенка (оплачивал его обучение с репетиторами, занятия в спортивной секции и т.п.), в расчет не принимается. Кроме того, позиция Минфина дискриминирует налогоплательщиков и по половому признаку, так как в большинстве случаев дети остаются со своими матерями, а отцы оказываются в неравном экономическом положении, не имея права на льготу по НДФЛ. А получение хотя бы небольшого вычета будет помощью для малообеспеченных отцов, особенно проживающих в провинции, где заработная плата невысока. Остается только надеяться, что Минфин изменит свою позицию, ухудшающую материальное положение определенной категории налогоплательщиков.

Если оставить в стороне морально-этическую составляющую данной налоговой проблемы, актуальным все же будет вопрос о том, как должен поступить работодатель, получивший заявление от работника на предоставление стандартного налогового вычета, с приложением необходимых документов? В этом вопросе решение должен принимать сам работодатель, основываясь на позициях налоговых органов региона по данной проблеме. В некоторых случаях работодатель требует от работника предоставить заявление от другого бывшего супруга об отказе от стандартного налогового вычета.

Но возможно и предоставление стандартного налогового вычета родителю ребенка, с которым последний не проживает, в размере 600 руб. по следующим основаниям:

  • все вышеперечисленные письма Минфина носят рекомендательный характер и являются ответом на запрос по конкретным ситуациям от конкретных юридических и физических лиц, то есть не являются нормативными правовыми актами;
  • в ряде регионов арбитражные суды встают на сторону налогоплательщиков. Это, в частности, сделал ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 04.03.2003 г. № А05-10753/02-555/14 и в постановлении от 04.02.2005 г. № А26-6025/04-29;
  • позиция Минфина РФ в целом противоречит налоговому законодательству, а все неустранимые противоречия трактуются Налоговым кодексом в пользу налогоплательщика.

Разумеется, готовых однозначных рецептов решения данной проблемы нет. И уменьшив сумму налога на доходы физических лиц, уплачиваемого родителем, с которым не проживает ребенок, на сумму стандартного налогового вычета, организации-работодателю надо быть готовой к отстаиванию своей позиции в налоговых органах и судебных инстанциях. Поэтому необходимо сразу же определиться с «ценой вопроса», т.е. в том, насколько это будет затратным и в материальном плане, и в части отношений с контрольными органами.

Сумма стандартного налогового вычета превышает доход налогоплательщика. Суммирование налоговых вычетов

Могут возникнуть ситуации, когда сумма стандартного налогового вычета будет превышать сумму полученного налогоплательщиком дохода. Это возникает в случаях, когда у налогоплательщика в отдельные месяцы налогового периода вообще не было дохода или его работа носит сезонный характер.

Пример 7

В августе работница предприятия вышла из отпуска по уходу за ребенком. Полученный ею стандартный налоговый вычет в сентябре–декабре текущего года составит 2 400 руб. (600 руб. ежемесячно, всего за 4 месяца). Но сотрудница потребовала произвести вычеты и за январь–август. В этом случае сумма стандартного налогового вычета составит 4 800 руб. Но в эти месяцы работница доход от организации не получала.

К сожалению, однозначной позиции по этому вопросу нет ни у контролирующих финансовых органов, ни у арбитражных судов. За накопление суммы неиспользованного стандартного налогового вычета и его суммирование нарастающим итогом говорят письма Минфина от 22.01.2007 г. № 03-04-06-01/12 и от 12.10.2007 г. № 03-04-06-01/353, а также постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.02.2005 г. № А19-11931/04-5-Ф02-106/05-С1 и ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2005 г. № А56-649/05.

Судебно-арбитражная практика

ФАС Поволжского округа в постановлении от 23.11.2006 г. № А57-28722,05-35 указал, что в случае если налогоплательщик находится в отпуске по уходу за ребенком, то он имеет право на стандартный налоговый вычет как на себя, так и на своего ребенка в периоды такого отпуска при получении денежных средств в качестве оплаты за исполнение трудовых отношений (получение квартальной или годовой премии).

Против накопления суммы неиспользованного стандартного налогового вычета и его суммирования нарастающим итогом говорят письма Минфина РФ от 07.10.2004 г. № 03-05-01-04/41 и постановления ФАС Волго-Вятского округа от 29.01.2007 г. № А31-11712/2005-19 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.03.2006 г. № А69-2980/05-7-Ф02-650/06-С1.

По нашему мнению, применение стандартного налогового вычета возможно только при наличии налоговой базы. Это же положение распространяется и на принцип накопления стандартных налоговых вычетов. Под налоговой базой понимается доход, полученный работником от работодателя или по гражданско-правовым основаниям. Получение пособия по безработице, социального пособия по уходу за ребенком и т.п. не дает работнику при выходе на работу основания претендовать на вычет. Учетные подразделения ряда организаций рекомендуют работникам накапливать стандартные налоговые вычеты в течение календарного года, мотивируя это тем, что сума НДФЛ начисляется нарастающим итогом в течение всего календарного года (п. 3 ст. 226 НК РФ), и при заявлении вычетов по итогам года налоговая инспекция определит их на основании декларации по итогам за год согласно статье 210 Налогового кодекса. Для бухгалтерских подразделений работодателя это выгодно с позиции оптимизации работы: придется только один раз пересчитывать НДФЛ, а при увольнении работника можно это «забыть сделать», особенно если увольнение произошло до конца налогового периода. К сожалению, такие случаи встречаются довольно часто.

Однако вышеуказанная позиция неправомерна, так как стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не подлежит суммированию нарастающим итогом в случае отсутствия налоговой базы за отдельные месяцы.

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Стандартные налоговые вычеты, установленные статьей 218 Налогового кодекса, предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода, то есть вычет уменьшает налоговую базу на соответствующий установленный размер вычета. Таким образом, вычет не накапливается в течение налогового периода и не суммируется нарастающим итогом в случае отсутствия налоговой базы за отдельные месяцы налогового периода (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.02.2007 г. № А69-2980/05-2-Ф02-724/07).

Принцип накопления налоговых вычетов содержит и еще один недостаток, связанный с тем, что пункт 3 статьи 210 Налогового кодекса запрещает переносить неиспользованную сумму стандартных налоговых вычетов с одного налогового периода на другой.

Пример 8
Свернуть Показать

Сумма стандартных налоговых вычетов работницы предприятия составила 7 200 руб. Ее доход за истекший год (истекший налоговый период) составил 6 000 руб. То есть сумма вычета превысила доходы на 1 200 руб. В просьбе перенести неиспользованный налоговый вычет на следующий налоговый период (в уменьшение налоговой базы по НДФЛ) ей было отказано. Отказ был основан на нормах пункта 3 статьи 210 Налогового кодекса, запрещающий переносить сумму превышения с одного налогового периода на другой. В итоге принцип суммирования и накопления привел к потере неиспользованных 1 200 руб.

Таким образом, чтобы избежать налоговых рисков в части применения претензий со стороны налоговых органов в неправильном и/или необоснованном применении стандартных налоговых вычетов и наложении штрафов, организациям следует уменьшать налоговую базу по налогу на доходы физических лиц на суммы стандартных налоговых вычетов только в те месяцы, в которые работник получил доход от работодателя.

Получение стандартных налоговых вычетов работником при отсутствии справки по форме 2-НДФЛ с предыдущего места работы

Данная проблема интересна тем, что ряд организаций при приеме на работу не запрашивает у новых сотрудников справки 2-НДФЛ с предыдущего места работы. Происходит это из-за недостаточной квалификации работников кадровых подразделений и бухгалтерии, из-за отсутствия взаимодействия между ними. Все это свидетельствует о низком уровне внутреннего контроля в организации, следствием чего становятся налоговые риски в части предъявления претензий и штрафных санкций со стороны налоговых органов.

Согласно пункту 3 статьи 218 Налогового кодекса налогоплательщику предоставляются налоговые вычеты с учетом ранее полученных вычетов на прежнем месте работы. Сумма полученных доходов и вычетов подтверждается «Справкой о доходах физического лица», выдаваемой в соответствии со статьей 230 Налогового кодекса. В «Справке о доходах физического лица» (форма № 2-НДФЛ) отражаются накопленные вычеты в помесячной разбивке.

К сожалению, федеральные ведомства (финансовое и налоговое) не обозначили каким-либо образом свою позицию по данному вопросу. Однако имеется обширная арбитражная практика, которая поможет избежать ошибок при выполнении организациями функций налоговых агентов по уплате НДФЛ: налоговый агент не подлежит наказанию за предоставление работникам стандартных налоговых вычетов до тех пор, пока налоговая инспекция не докажет, что у данных работников имелось другое место работы и доходы по нему и факт того, что эти доходы превысили 20 000 руб. за налоговый период (постановление ФАС Московского округа от 24.10.2006 г. № КА-А40/10310-06).

В действиях налогового агента, предоставившего вычеты работникам без предъявления справок 2-НДФЛ с предыдущего места работы, отсутствуют нарушения, если такие работники ранее не имели иного места работы, что подтверждается сведениями из трудовых книжек (постановление ФАС ПО от 19.01.2006 г. № А55-5085/2005-11).

Предоставление стандартных налоговых вычетов на основании заявления сотрудника, без представления справок № 2-НДФЛ с прежнего места работы, признается правомерным, если в заявлении указано, что данное физическое лицо ранее нигде не работало и доходов не имело.

Приведенная выше практика для налогового агента положительная. Однако ее положительными сторонами налогоплательщик не сможет воспользоваться в случаях, если имеющее право на вычет физическое лицо ранее уже где-нибудь работало и получало доход, а организация не затребовала от него справку о доходах.

на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  6 голосов

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.