• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» октябрь 2008
  • Рубрика Налоговый учет

Налоговые последствия командировок

  • Рейтинг 5
  • 0 комментариев
  • 16099 просмотров
Что признается командировкой? Есть ли срок, ограничивающий продолжительность командировки? В чем отличие деловой поездки за рубеж и по России? Каков суточный норматив, положенный работнику? Что должен знать бухгалтер о нормировании суточных с 1 января 2009 года? Каков порядок налогообложения ЕСН, взносов в ФСС, НДФЛ? Что происходит с суточными, если командировка однодневная? Необходимо ли выплачивать работнику компенсацию, если он отправлен в командировку в выходные дни?


Признание поездки командировкой

Служебная командировка – это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ). Причем служебные поездки сотрудников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

К основным документам, регулирующим поездки работников в командировку, относятся Трудовой кодекс и инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 г. № 62 «О служебных ­командировках в пределах СССР» (далее – Инструкция).

Командировки по России

При признании поездки командировкой следует учитывать то, что длительность командировки не должна превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути. Единственное послабление сделано для рабочих, руководителей и специалистов, направляемых для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ. В этом случае срок командирования может составлять один год (п. 4 Инструкции).

Данный факт становится особенно важным в свете налогообложения командировочных расходов. Дело в том, что чиновники уверены: если сотрудник свои трудовые обязанности выполнял вне места постоянной работы в период, превышающий максимальное время командирования Инструкцией, то понесенные затраты не могут рассматриваться в целях налогообложения как командировочные расходы (письма Минфина от 28.03.2008 г. № 03-03-06/2/30, УФНС по г. Москве от 03.07.2007 г. № 20-12/062183).

Заметим, что указанное утверждение весьма спорно. Ведь ни Трудовой кодекс, ни тем более Налоговый ничем не ограничивают срок ­командирования работников.

Загранкомандировка

Еще более странная ситуация сложилась с командировками за границу. В этом случае чиновники отмечают: если свои трудовые обязанности работник выполнял в иностранном государстве в период, превышающий время командирования, установленное Инструкцией, то такой работник не может считаться находящимся в командировке (письма Минфина от 25.01.2008 г. № 03-04-06-01/22, от 21.12.2007 г. № 03-04-05-01/419, от 28.11.2007 г. № 03-04-06-01/421, от 22.11.2007 г. № 03-04-06-01/405). Как видите, специалисты Минфина опираются на Инструкцию, которая регулирует служебные ­командировки только в пределах СССР.

При этом они почему-то забывают о более свежем документе – постановлении Правительства от 08.02.2002 г. № 93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (далее – Постановление № 93). А ведь именно в этом документе при нормировании суточных заграничные командировки подразделяются по длительности – до 60 дней и после 60 дней. Таким образом, законодатель все же предусматривает командировки за границу и на более длительные сроки, чем указанные в Инструкции.

Суточный норматив

Суточные – это дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (ст. 168 ТК РФ).

Суточные выплачиваются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути. Причем суточные за время нахождения в пути выплачивают по тем же нормам, что и за время пребывания в месте командировки (п. 14 Инструкции).

Налог на прибыль

В настоящие время суточные относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в пределах норм, утверждаемых Правительством (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). В данном случае речь идет о Постановлении № 93.

Однако уже с 2009 года нормирование суточных в целях налогообложения прибыли будет отменено (подп. «а» п. 13 ст. 1 закона от 22.07.2008 г. № 158-ФЗ, далее – Закон № 158-ФЗ).

ЕСН

Суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством, не подлежат налогообложению единым социальным налогом (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Причем в данном случае никаких норм ни в главе 24 «Единый социальный налог», ни в Трудовом кодексе не содержится. Тем не менее чиновники уже не первый год пытаются установленные По­становлением № 93 для налога на прибыль организаций лимиты перенести и на ЕСН (письма Минфина от 21.01.2008 г. № 03-07-09/06, от 17.07.2007 г. № 03-04-06-01/247, от 21.03.2007 г. № 03-04-06-02/43).

При этом финансистов не вводит в смущение и тот факт, что ВАС уже не раз говорил, что Постановление № 93 не подлежит применению к рассматриваемым отношениям, так как оно было принято в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций (информационное письмо Президиума ВАС от 14.03.2006 г. № 106 и постановление Президиума ВАС от 26.04.2005 г. № 14324/04).

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Судьи отмечают, что Постановление № 93 устанавливает нормы суточных при определении только налога на прибыль организаций. Таким образом, суточные, превышающие данный размер, не уменьшают прибыльную базу (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Следовательно, в силу пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса эти превышения не признаются объектом обложения ЕСН ­(постановление ФАС Московского округа от 18.12.2007 г. № КА-А40/13151-07).

Кстати, «сверхнорматив» ни при каких обстоятельствах не должен попадать под объект налогообложения единым социальным налогом. Дело в том, что в данном случае вступает в действие пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса, в соответствии с которым указанные выплаты не признаются объектом налогообложения ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (письма Минфина от 22.05.2007 г. № 03-04-06-01/154 и от 19.05.2006 г. № 03-05-02-04/65, УФНС по г. Москве от 25.03.2008 г. № 21-11/028705@, от 04.03.2008 г. № 21-18/221, от 19.07.2007 г. № 21-18/595, УФНС по г. Москве 17.07.2007 г. № 03-04-06-01/247).

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Судьи напомнили, что даже Минфин (письмо от 23.11.2005 г. № 03-05-02-04/202) согласен с тем, что выплаты сверхнормативных суточных в пользу своих работников по трудовым договорам за счет средств, которые не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, не признаются объектом налогообложения ЕСН (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 05.07.2007 г. № Ф04-4586/2007(36106-А46-25) и от 30.05.2007 г. № Ф04-3436/2007(34741-А46-25)).

При расчете страховых взносов в Пенсионный фонд объект обложения пенсионными взносами совпадает с объектом налогообложения по ЕСН (п. 2 ст. 10 закона от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).

Надеемся, что с 2009 года налоговики больше не будут настаивать на соблюдении лимитов. Ведь для налога на прибыль нормирование ­суточных было отменено (подп. а п. 13 ст. 1 Закона № 158-ФЗ).

Вносы в ФСС

В перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования, входят суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации (в том числе надбавки к компенсации взамен суточных), выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством (п. 10 постановления Правительства от 07.07.1999 г. № 765 «О перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации», далее – Перечень). Тем не менее с взносами в соцстрах сложилась аналогичная ситуация, как и с ЕСН. Ведь достаточно часто работники фонда требуют, чтобы соблюдались нормы Постановления № 93.

Однако, как мы уже писали выше, Постановление № 93 применяется только в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций (информационное письмо Президиума ВАС от 14.03.2006 г. № 106 и постановление Президиума ВАС от 26.04.2005 г. № 14324/04).

В свою очередь, в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса порядок и размер суточных, выплачиваемых работникам, устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Поэтому в налогооблагаемый доход не должны включаться суммы суточных, не превышающие размер, установленный таким договором либо актом (решение ВАС от 26.01.2005 г. № 16141/04).

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Законодательство не определяет нормы суточных или порядок их установления применительно к начислению средств на осуществление обязательного социального страхования. Общий порядок установления таких норм предусмотрен только трудовым законодательством (постановления ФАС Уральского округа от 02.07.2008 г. № Ф09-4689/07-С1 и Поволжского округа от 10.07.2007 г. № А55-18912/06). Поэтому в силу пункта 10 Перечня компенсация суточных сверх установленных Постановлением № 93 норм правомерно не включена в базу для начисления страховых взносов (постановления ФАС Дальневосточного округа от 20.02.2008 г. № Ф03-А51/07-2/6051 и от 14.06.2007 г. № Ф03-А80/07-2/183).

Тут хотелось бы отметить, что по данному вопросу существует и отрицательная арбитражная практика.

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Арбитрами было установлено, что в проверяемом периоде общество выплачивало своим работникам суточные в размерах, превышающих установленные постановлением Правительства от 02.10.2002 г. № 729 «О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации». Следовательно, суды пришли к верному выводу, что в данной части на произведенные выплаты страховые взносы начисляются правомерно ­(постановление ФАС Московского округа от 07.08.2008 г. № КА-А40/7125-08).

Сверхнормативные суточные не указаны в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.02.2007 г. № А33-12173/06-Ф02-620/07-С1).

Надеемся, что данная спорная ситуация с 2009 года разрешится, как разрешилась она и с ЕСН, учитывая и тот факт, что даже нормирование суточных для налога на прибыль было отменено (подп. а п. 13 ст. 1 Закона № 158-ФЗ).

НДФЛ

В отличие от ЕСН, по налогу на доходы физических лиц законодатель уже с 2008 года четко прописал нормы выдачи суточных (подп. 8 п. 6 ст. 1 закона от 24.07.2007 г. № 216-ФЗ).

Итак, к доходам, не подлежащим налогообложению, относятся суточные в размере не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Не забывайте, что пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса устанавливает не размер суточных, выплачиваемых организациями, а нормы, в пределах которых фактически выплаченные суточные освобождаются ­от налогообложения НДФЛ (письмо Минфина от 10.06.2008 г. № 03-04-05-01/192).

Суточные при однодневных командировках

Налог на прибыль

Как мы уже говорили, в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Вместе с тем, согласно пункту 15 Инструкции, при командировках в такую местность, откуда работник имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные не выплачиваются. Причем вопрос о том, может ли сотрудник ежедневно возвращаться из места командировки к месту своего постоянного жительства, в каждом конкретном случае решается руководителем организации с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.

Кстати, арбитры в определении Верховного Суда от 26.04.2005 г. № КАС05-151 указали, что законодатель связывает право на возмещение дополнительных расходов (суточных) не только с фактом выполнения служебного поручения вне места постоянной работы, но и с проживанием работника вне постоянного места жительства. При этом, исходя из содержания статьи 168 Трудового кодекса, под проживанием понимается пребывание в жилом помещении, необходимость иметь которое обусловлена отсутствием у сотрудника возможности возвращаться и проживать по месту своего жительства. В таких случаях на работодателя возлагается обязанность обеспечить бытовые нужды работника, связанные с исполнением им трудовых обязанностей, в частности – создать работнику условия для отдыха в месте выполнения им служебного поручения. Поэтому, если работник имеет возможность ежедневно возвращаться и проживать по месту своего жительства, то дополнительные расходы, связанные с проживанием в другом месте, он не несет и права на получение суточных не имеет.

Тем не менее работодатель вправе в своих локальных нормативных актах предусмотреть возможность выплаты суточных при однодневных командировках.

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

По мнению арбитражных судей, ни нормами трудового законодательст­ва, ни Налоговым кодексом работодателям не запрещено в своих локальных нормативных актах в случае однодневных командировок предусматривать возможность выплаты суточных (постановление ФАС Центрального округа от 06.06.2008 г. № А48-5692/06-15).

В свою очередь, московские налоговики считают, что если в соответствии с коллективным договором или локальным нормативным актом организации работникам, направляемым в командировки в местность, откуда они имеют возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, выплачиваются суточные, то их сумма не относится к расходам для целей налогообложения прибыли (письмо УФНМС по г. Москве от 10.02.2006 г. № 20-12/11312).

ЕСН и НДФЛ

Спорным является и вопрос обложения суточных за однодневные командировки ЕСН и НДФЛ. Ведь, с одной стороны, командировочные расходы осуществляются в интересах не работника, а работодателя. Ну а с другой стороны, по мнению чиновников, по однодневным командировкам выплата суточных не обоснована.

Тем не менее высшие арбитры уверены, что с сумм суточных, выплаченных работникам, направляемым в командировки продолжительностью менее суток, придется исчислить НДФЛ и ЕСН (определение ВАС от 18.12.2007 г. № 16592/07).

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Выплату суточных работнику законодатель обусловил проживанием работника вне места постоянного жительства более 24 часов. Исходя из этого, судьи решили, что получение суточных за однодневные командировки является для работников доходом, с которого придется исчислить НДФЛ и ЕСН (по­становления ФАС Волго-Вятского округа от 16.08.2007 г. № А28-1084/2007-3/29, Поволжского округа от 27.06.2006 г. № А12-1880/06-С60).

Кстати, положительная судебная практика по этому вопросу также имеется.

Судебно-арбитражная практика
Свернуть Показать

Арбитры отметили, что в подобном случае работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах. Поэтому суточные являются компенсационной выплатой по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы (постановление ФАС Центрального округа от 27.05.2008 г. № А62-4451/2007).

Напоминаем, что согласно пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса выплаты не признаются объектом налогообложения ЕСН, если они не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

На работу в выходной

Бывает и такое, что сотрудник специально командирован для работы в выходные или праздничные дни. С суточными в этой ситуации все понятно. Ведь согласно пункту 14 Инструкции они выплачиваются командированному лицу за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути (письмо Роструда России от 30.04.2008 г. № 1024-6).

Теперь разберемся с компенсацией за работу в выходные дни. Итак, если сотрудник специально командирован для работы в выходные или праздничные дни, то ему полагается компенсация в соответствии с дейст­вующим законодательством. Иная ситуация складывается, если работник выезжает в командировку в выходной день. В этом случае ему по возвращении из командировки должен предоставляться другой день отдыха (п. 8 Инструкции).

Тем не менее, если мы обратимся к нормам Трудового кодекса, то увидим, что работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере. При этом конкретные размеры оплаты устанавливаются коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором. Правда, по желанию самого работника ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в выходной день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит (ст. 153 ТК РФ).

Как видите, нормы Инструкции и Трудового кодекса значительно отличаются. Здесь следует учитывать, что Инструкция была принята еще задолго до утверждения Трудового кодекса. Поэтому нет ничего удивительного в том, что арбитры решили: если работник не желает воспользоваться другим днем отдыха, то ему производится оплата труда как за работу в выходные и нерабочие праздничные дни в соответствии со статьей 153 Трудового кодекса (решение Верховного Суда от 20.06.2002 г. № ГКПИ 2002-663). Так что запрета на замену дня отдыха денежной компенсацией, а также на компенсацию работнику выходного дня, приходящегося на время следования из командировки, положения Инструкции не содержат ­(определение Верховного Суда от 27.08.2002 г. № КАС02-441).

В свою очередь, затраты, связанные с выплатой компенсации работникам за дни отъезда в командировку и дни прибытия из командировки, приходящиеся на выходные дни, могут быть учтены в составе расходов на оплату труда на основании пункта 3 статьи 255 Налогового кодекса. При этом правила внутреннего распорядка, утвержденные руководителем организации, должны предусматривать режим работы в выходные и празд­ничные дни (письмо Минфина от 27.03.2008 г. № 03-03-06/1/206). Московские чиновники считают, что в этом случае следует к отчету приложить заверенную копию правил внутреннего распорядка (письмо УФНС по г. Москве от 19.12.2007 г. № 28-11/121388).

В следующем номере читайте об обоснованности расходов на такси; страховых сборов; стоимости проезда к постоянному месту работы, если работник остался в месте командировки на отдых; аренды жилья; расходов по содержанию квартиры; телефонных переговоров; о найме жилья; документах, подтверждающих покупку электронного билета; о нюансах при расчете вычета НДС, а также о возврате ­«европейского» НДС, уплаченного в цене услуг гостиниц.
на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  1 голос

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.