• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» март 2009
  • Рубрика Налоговый учет

Платные запасы: формируем стоимость

  • Рейтинг 5
  • 0 комментариев
  • 2283 просмотра
Ошибки, допускаемые в учете материально-производствнных запасов, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата и налогооблагаемой прибыли. Мы подскажем, как правильно рассчитать фактическую себестоимость материалов, а также отразить в учете начисленные проценты по заемным средствам, за счет которых ­приобретены МПЗ.


Одним из наиболее значимых участков бухгалтерского учета производственных предприятий являются материально-производственные запасы. Как правило, их удельный вес составляет более 5% актива баланса, то есть стоимость МПЗ – существенная часть в себестоимости выпускаемой продукции. Зачастую финансовый результат деятельности всего предприятия напрямую зависит от решения вопросов по закупке и доставке материалов. Ошибки, допускаемые в учете МПЗ, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата и налогооблагаемой прибыли.

Запасные ингредиенты

Порядок отражения в бухгалтерском учете организации информации о материально-производственных запасах регламентируется:

  • ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденным приказом Минфина от 09.06.2001 г. № 44н;
  • Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина от 28.12.2001 г. № 119н (далее – Указания).

Материально-производственные запасы включают:

  • сырье, материалы и другие активы, используемые при производстве продукции или для управленческих нужд организации;
  • активы, предназначенные для продажи (товары, готовая продукция).

С 1 января 2008 года срок полезного использования МПЗ может превышать 12 месяцев. Таким образом, к категории МПЗ относят те активы, которые не соответствуют какому-либо критерию основных средств, кроме срока полезного использования. Напомним, что в составе ОС признаются активы компании при одновременном выполнении условий пункта 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина от 30.03.2001 г. № 26н.

Пути-дороги

МПЗ могут поступать в организацию различными способами:

  • приобретаться за плату у поставщиков;
  • изготавливаться собственными силами;
  • вноситься в счет вклада в уставный капитал;
  • поступать по договору дарения или безвозмездно;
  • оставаться от выбытия основных средств и другого имущества;
  • поступать по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами;
  • поступать в пользование или распоряжение организации, но не принадлежать ей.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Порядок ее определения зависит именно от способа поступления МПЗ в организацию. На практике они чаще всего покупаются у поставщиков.

Запасные расходы

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма затрат организации на их покупку за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством) (п. 6 ПБУ 5/01).

К таким расходам относят:

  • суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
  • оплату организаций за информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой МПЗ;
  • таможенные пошлины;
  • невозмещаемые налоги;
  • вознаграждения посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;
  • затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по страхованию;
  • издержки по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, на транспортные услуги по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в цену, установленную договором;
  • проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);
  • начисленные до принятия к бухгалтерскому учету МПЗ проценты по заемным средствам, привлеченным для покупки этих запасов;
  • расходы по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (затраты по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг);
  • иные издержки, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Как видно, перечень затрат, включаемых в фактическую себестоимость МПЗ, является открытым. Следовательно, организации могут предусмотреть в учетной политике любые расходы, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Не включаются в фактические затраты на покупку запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением.

В своей учетной политике организация может предусмотреть один из следующих вариантов формирования фактической себестоимости МПЗ:

  • на счетах учета материальных ценностей (по дебету счетов 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция») без использования вспомогательных счетов (см. Пример);
  • с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 40 «Выпуск продукции, работ, услуг».

Справка

Единицу материально-производственных запасов для целей бухгалтерского учета организация выбирает самостоятельно. В зависимости от характера МПЗ, порядка их приобретения и использования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

Пример
Свернуть Показать

Организация для производства плит приобрела 10 тонн цемента. Затраты, связанные с покупкой, составили:

  • стоимость цемента по договору купли-продажи – 35 400 руб. (в том числе НДС – 5 400 руб.);
  • оплата услуг перевозчика – 4 720 руб. (в том числе НДС – 720 руб.);
  • стоимость услуг посредника, через которого приобрели цемент, – 708 руб. (в том числе НДС – 108 руб.).

Учетной политикой компании предусмотрено, что учет материалов ведется без применения вспомогательных счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В бухгалтерском учете приобретение материалов отражается проводками:

  • Дебет 10 «Материалы» Кредит 60 – 30 000 руб. – договорная стоимость приобретенных материалов;
  • Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кредит 60 – 5 400 руб. – НДС по приобретенным материалам;
  • Дебет 10 Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 4 000 руб. – сумма транспортных расходов в стоимости материалов;
  • Дебет 19 Кредит 76 – 720 руб. – НДС по транспортным расходам;
  • Дебет 10 Кредит 76 – 600 руб. – услуги посредника в стоимости материалов;
  • Дебет 19 Кредит 76 – 108 руб. – НДС по услугам посредника;
  • Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 19 – 6 228 руб. – принят к вычету НДС;
  • Дебет 60 Кредит 51 – 35 400 руб. – произведена оплата поставщику;
  • Дебет 76 Кредит 51 – 5 428 руб. – произведена оплата перевозчику и посреднику.

Таким образом, на счете 10 организация сформировала фактическую себестоимость данной партии цемента в сумме 34 600 руб.

Покупка в кредит

При покупке МПЗ за счет заемных средств возникает вопрос относительно отражения в учете начисленных процентов. В зависимости от вида кредита или займа сумму процентов можно отнести на увеличение стоимости МПЗ либо на прочие расходы.

Если организация берет заемные средства именно на приобретение материальных запасов, то есть целевой займ, то при начислении процентов за пользование долговыми средствами необходимо руководствоваться пунктом 15 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденного приказом Минфина от 02.08.2001 г. № 60н. Такие расходы заемщик относит на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на перечисленные выше цели. При поступлении в организацию МПЗ дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке – с отнесением затрат на прочие расходы.

Для отражения этих операций в бухгалтерском учете можно порекомендовать предусмотреть рабочим планом счетов следующие субсчета к балансовому счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:

  • 1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками за товары (работы, услуги)»;
  • 2 «Авансы выданные»;
  • 3 «Проценты по кредиту».

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

  • Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – получен кредит на приобретение МПЗ;
  • Дебет 60 субсчет 2 Кредит 51 – произведена предварительная оплата материалов;
  • Дебет 60 субсчет 3 Кредит 66 – начислена сумма процентов банку за период до принятия материалов к учету.

После принятия к учету МПЗ начисление процентов производится в обычном порядке:

  • Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 66 – начислены проценты за пользование кредитом.

В том случае, если заемные средства не носят целевого характера, суммы начисленных процентов отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина от 06.05.1999 г. № 33н).

Таким образом, при оформлении договоров займа или кредита не стоит указывать в качестве цели покупку МПЗ, то есть не придавать долговым средствам целевой характер. Если же при заключении договора избежать этого не удается, то стоимость приобретения запасов в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться, поскольку в налоговом учете сумма начисленных процентов учитывается в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Учетные цены

В аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов разрешается применять учетные цены (п. 80 Указаний).

Как правило, этот метод учета материалов выбирают те организации, которые используют в своей деятельности разнообразные материалы, цены на которые могут меняться в зависимости от того, у каких поставщиков они приобретаются, и других факторов, а также при постоянном изменении стоимости транспортных и других расходов, включаемых в себестоимость материалов.

В качестве учетных цен на материалы применяются:

  1. договорные цены. В этом случае другие расходы, входящие в фактическую себестоимость материалов, учитываются отдельно в составе транспортно-заготовительных расходов;
  2. фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года). При этом отклонения между фактической себестоимостью МПЗ текущего месяца и их учетной ценой отражаются в составе транспортно-заготовительных расходов;
  3. планово-расчетные цены (разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов). Отклонения договорных цен от планово-расчетных учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов;
  4. средняя цена группы (разновидность планово-расчетной цены). Разница между ней и фактической себестоимостью материалов также отражается в составе транспортно-заготовительных расходов. Она устанавливается в тех случаях, когда производится укрупнение номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, цены на которые колеблются незначительно. При этом на складе такие материалы учитываются на одной карточке.

При существенных отклонениях (более 10%) планово-расчетных и средних цен от рыночных они подлежат пересмотру.

Особенности учета ТЗР

Порядок учета транспортно-заготовительных расходов (ТЗР) установлен разделом IV Указаний. Организация может выбрать и закрепить в учетной политике один из следующих вариантов их учета:

  • на отдельном счете «Заготовление и приобретение материалов» согласно расчетным документам поставщика;
  • на отдельном субсчете к счету 10 «Материалы»;
  • непосредственно (прямо) включить ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, к денежной оценке вклада в уставный (складочный) капитал, внесенный в форме МПЗ, к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.).

Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость МПЗ целесообразно использовать организациям с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных их видов и групп (п. 83 Указаний).

В соответствии с пунктом 86 Указаний ТЗР или отклонения в стоимости материалов, отпущенных в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.).

Отклонения в стоимости материалов или ТЗР по отдельным видам или группам материалов списываются пропорционально учетной стоимости материалов, исходя из отношения суммы остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости.

В результате получаем процент, который следует использовать при списании отклонения или ТЗР на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов (п. 87 Указаний).

Для наглядности представим расчет процента в виде формулы:

П = (ТЗРо + ТЗРт) : (Мо + Мт) × 100,

  • где ТЗРо – сумма остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода);
  • ТЗРт – сумма текущих отклонений или ТЗР за месяц (отчетный период);
  • Мо – сумма остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) по учетной стоимости;
  • Мт – сумма поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости.

Таким образом, для соблюдения положений пунктов 86, 87 Указаний расчет процента следует производить за текущий месяц.

При определенных условиях допускается применение упрощенных вариантов по распределению ТЗР:

  • при небольшом удельном весе ТЗР или величины отклонений (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумма может полностью списываться на счет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство» и на увеличение стоимости проданных материалов;
  • удельный вес ТЗР или величины отклонений (в процентах к учетной стоимости материала) может округляться до целых единиц;
  • в течение текущего месяца ТЗР или величина отклонений могут распределяться исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца. Если в результате отклонения или ТЗР списаны не в полном объеме либо, наоборот, излишне (более пяти пунктов), в следующем месяце сумма списываемых (распределяемых) отклонений или ТЗР корректируется на указанную сумму прошлого месяца;
  • ТЗР или величина отклонений могут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. При этом если фактические размеры отклонений или ТЗР отличаются от нормативных, в следующем месяце (отчетном периоде) сумма распределительных отклонений или ТЗР корректируется, то есть увеличивается (уменьшается) на сумму, недосписанную (излишне списанную) в прошлом месяце (отчетном периоде). Остатки ТЗР или величина отклонений на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются исходя из удельного веса (норматива) ТЗР или отклонений, предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах;
  • ТЗР или отклонения могут ежемесячно (в отчетном периоде) полностью списываться на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) не превышает 5% (п. 88 Указаний).

Следует отметить, что ситуация, когда в течение года процент колеблется, в Методических указаниях не рассмотрена. В связи с этим, на основании пункта 8 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина от 09.12.1998 г. № 60н, можно производить распределение следующим образом. В тех месяцах, когда процент не превышает 10 (включительно), применять упрощенный вариант, а в тех, когда он больше, – обычный вариант распределения ТЗР. Данный порядок следует закрепить в учетной политике организации.

Налоговый учет материальных расходов

Состав материальных расходов приведен в пункте 1 статьи 254 НК РФ. В частности, к ним относятся затраты на сырье и материалы.

Стоимость МПЗ, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с покупкой (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Итак, перечень расходов, формирующих стоимость МПЗ в налоговом и бухгалтерском учете, является открытым. Этот факт позволяет установить учетной политикой одинаковый порядок формирования стоимости запасов для сближения налогового и бухгалтерского учета.

Следует отметить, что сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков МПЗ, переданных в производство, но не использованных на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании (п. 5 ст. 254 НК РФ).

Датой осуществления материальных расходов в части сырья и материалов, использованных для производства продукции, признается дата передачи сырья и материалов в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ).

на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  1 голос

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.