В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее – Закон № 212-ФЗ) плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, к которым относятся индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой (плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам), если в федеральном законе о конкретном виде обязательного социального страхования не предусмотрено иное.
На основании ч. 1 ст. 14 Закона № 212-ФЗ плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уплачивают соответствующие страховые взносы в Пенсионный фонд РФ и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с ч. 1.1 и 1.2 ст. 14 Закона № 212-ФЗ.
Согласно п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее – налог), признаются:
- доходы;
- доходы, уменьшенные на величину расходов.
Если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 346.21 НК РФ налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
При этом п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели, выбравшие в качестве объекта налогообложения «доходы» и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу) на уплаченные страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированном размере.
Как следует из указанной нормы, она распространяется только на индивидуальных предпринимателей, выбравших в качестве объекта налогообложения по налогу «доходы». Следовательно, индивидуальные предприниматели, выбравшие в качестве объекта налогообложения по налогу «доходы, уменьшенные на величину расходов», непосредственно сумму налога на уплаченные страховые взносы в фиксированных размерах уменьшить не могут.
На основании п. 4 ст. 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания, соответственно, первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения по налогу «доходы, уменьшенные на величину расходов», уменьшают полученные доходы на расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Так, при расчете налоговой базы по налогу могут быть учтены расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (подп. 7 п. 1 и 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 264 НК РФ).
Поскольку в рассматриваемой ситуации страховые взносы уплачиваются в фиксированных размерах в соответствии с законодательством РФ, индивидуальный предприниматель при определении налоговой базы по налогу вправе уменьшить полученные доходы на сумму страховых взносов, уплачиваемых за себя в виде фиксированного платежа, что подтверждается разъяснениями, представленными в письмах Минфина России от 24.05.2013 № 03-11-11/18972, от 29.04.2013 № 03-11-11/15001.
Отметим также, что до 2013 года расходы на уплату страховых взносов в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года, также могли быть учтены индивидуальными предпринимателями в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу (письмо Минфина России от 20.03.2012 № 03-11-11/93).
