В рассматриваемой ситуации организация корректно заполняет «перевыставляемые» заказчику счета-фактуры. Для выполнения требований ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» реквизиты акта на транспортные расходы, поименованные в п. 1–3, 6, 7 указанной нормы, должны заполняться без учета данных о перевозчике (полученных от перевозчика) и (или) его участия. Однако при отражении содержания самого факта хозяйственной жизни в акте в качестве исполнителя приобретенных для заказчика услуг следует указывать перевозчика как лицо, непосредственно оказавшее услуги по перевозке.
Счет-фактура
Нормы главы 21 НК РФ не обязывают посредников, выступающих от своего имени, «перевыставлять» заказчикам счета-фактуры, полученные от налогоплательщиков-продавцов при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав в рамках посреднических договоров. Прямо не установлено такой обязанности и правилами заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС, утвержденными во исполнение п. 8 ст. 169 НК РФ постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее – Постановление № 1137). По нашему мнению, из них вытекает лишь соответствующая возможность, обусловленная необходимостью обеспечения механизма реализации заказчиками посреднических услуг права на вычет НДС, предъявленного продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав посредникам, действующим от своего имени (п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 30.09.2014 № 03-07-14/48815, от 21.03.2013 № 03-07-09/8906, от 20.07.2012 № 03-07-09/86, от 14.11.2006 № 03-04-09/20, УМНС по г. Москве от 27.08.2004 № 24-11/55682, постановление ФАС Центрального округа от 09.12.2008 по делу № А62-2534/2008).
Порядок заполнения «перевыставляемых» посредниками счетов-фактур регулируется Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее – Правила), утвержденными в качестве приложения № 1 к Постановлению № 1137, из которых следует, что основанием для их заполнения при приобретении посредником от своего имени товаров (работ, услуг), имущественных прав для заказчика являются данные счетов-фактур, полученных посредником от продавцов.
В соответствии с подп. «а» п. 1 Правил при составлении счета-фактуры посредником, приобретающим товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, в строке 1 счета-фактуры указывается дата счета-фактуры, выставляемого продавцом посреднику. Порядковые номера таких счетов-фактур указываются каждым налогоплательщиком в соответствии с их индивидуальной хронологией составления счетов-фактур (письмо Минфина России от 20.07.2012 № 03-07-09/80).
Согласно подп. «в», «г», «д» п. 1 Правил по строкам 2 «Продавец», 2а «Адрес» и 2б «ИНН/КПП продавца» «перевыставляемых» в данном случае счетов-фактур должны приводиться полное или сокращенное наименование реальных продавцов – юридических лиц и место их нахождения в соответствии с учредительными документами, а также их ИНН и КПП. При этом в строках 6 «Покупатель», 6а «Адрес» и 6б «ИНН/КПП покупателя» подлежат отражению полное или сокращенное наименование заказчика посреднических услуг и место его нахождения в соответствии с учредительными документами, а также его ИНН и КПП (подп. «и», «к», «л» п. 1 Правил, смотрите также письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@).
На основании п. 9 Правил налогоплательщик вправе указывать в дополнительных строках и графах счета-фактуры дополнительную информацию при условии сохранения формы счета-фактуры, утвержденной Постановлением № 1137. Специалисты финансового ведомства разъяснили, что дополнительную информацию следует указывать в дополнительных строках и графах после предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица (подписи индивидуального предпринимателя) (письмо Минфина России от 24.11.2015 № 03-07-09/68169).
Таким образом, посредник может в «перевыставляемых» счетах-фактурах указать свое наименование, адрес, а также ИНН/КПП с учетом приведенных требований (смотрите также письма Минфина России от 31.07.2012 № 03-07-09/97, от 20.07.2012 № 03-07-09/87).
Акт
Как мы поняли, оформляемый в рассматриваемом случае посредником акт на транспортные расходы (далее – Акт) является первичным учетным документом, служащим основанием для возмещения посреднику понесенных им при выполнении поручения заказчика расходов (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее – Закон № 402-ФЗ).
Форма данного документа должна быть разработана и утверждена хозяйствующим субъектом самостоятельно (ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ).
При этом, выступая в качестве первичного учетного документа, Акт должен содержать следующие обязательные реквизиты (ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ):
- наименование документа;
- дата составления документа;
- наименование экономического субъекта, составившего документ;
- содержание факта хозяйственной жизни;
- величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;
- подписи указанных лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Следует учитывать, что, в отличие от требований к оформлению «перевыставляемых» счетов-фактур, аналогичные требования к актам на «перевыставляемые» расходы отсутствуют. В связи с этим полагаем, что конкретные правила заполнения Акта в данном случае также должны быть разработаны организацией самостоятельно с учетом положений ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ.
На наш взгляд, для выполнения требований ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ реквизиты акта, поименованные в п. 1–3, 6, 7 указанной нормы, должны заполняться без учета данных о перевозчике (полученных от перевозчика) и (или) его участия. Однако при отражении содержания самого факта хозяйственной жизни в Акте в качестве исполнителя приобретенных для заказчика услуг следует указывать перевозчика как лицо, непосредственно оказавшее услуги по перевозке, поскольку данные первичных документов, в том числе о лицах, осуществивших операции по перевозке груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 18.10.2005 № 4047/05, определение ВАС РФ от 20.07.2012 № ВАС-7204/12).
